.№ 26-А-28
Дата: 17.10.2011 год.
ЗДДС, чл. 19, т. 1;
ЗДДС, чл. 82, ал.
Относно: данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на доставка на електрическа енергия
С Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № ……………………………. е изложена следната фактическа обстановка:
Дружеството Ви е сключило договор за продажба на електрическа енергия на вътрешния пазар с…………………………….– дружество със седалище и адрес на управление в гр. Прага, Чешка република. Чешкото дружество има статут на Търговец на електрическа енергия по смисъла на Закона за енергетиката с Лицензия за търговия с електрическа енергия, издадена от Държавната комисия за енергийно и водно регулиране (ДКЕВР). Посочили сте, че сте извършили доставка на електрическа енергия за вътрешния пазар с получател ………………………, Чешка република.
Въпросът Ви е какво е данъчното третиране на тази доставка на стоки.
Видно от вписванията в Търговския регистър, чешкото дружество ……………………… е регистрирало на …………2009 г. клон със седалище в гр.София, предмет на дейност – търговия с електрическа енергия и представляващ – българско лице, упълномощено да осъществява функциите на управител на клона и да извършва всички действия и сделки, които са свързани с упражняване на дейността на клона. Клонът е регистрирано лице по реда на ЗДДС, което има и персонал. Предвид така изложената фактическа обстановка и установените обстоятелства относно Клона, Изпълнителният директор на НАП с писмо Изх. № 26-А-28#3/28.04.2011 г. е изразил становище, че …………………разполага с постоянен обект на територията на страната, чрез който се осъществява дейността на дружеството – търговия на електрическа енергия на територията на страната, поради което на основание чл. 19, т. 1 от ЗДДС следва да се приеме, че доставката на електрическа енергия от дружеството Ви на ……………………… е с място на изпълнение на територията на страната. Прието е, че съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС за дружеството Ви като доставчик и регистрирано по ЗДДС лице ще възникне задължение за начисляване на данъка по реда и в сроковете, предвидени в закона.
С писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № …………………, на базата на предоставена от контрагента Ви информация, съдържаща релевантни към облагането на доставките факти и обстоятелства, които не са Ви били известни при предшестващото запитване, искате отново да се разгледат поставените от Вас въпроси, вземайки предвид новопредставената фактология.
Към писмото Ви е приложено заверено копие на писмото на ………………………, Чешка Република, до ………………………
Новопредставената фактология е следната:
……………………… има клон в България (БГ Клон), който е регистриран по ЗДДС. ……………………… притежава разрешително за търговия с електрическа енергия в България, което се използва както за сделките на БГ Клона, така и за сделките на ……………………… без участието на БГ Клона (продажба на едро – към търговци на електроенергия). Доставките от ………….. се обхващат от рамков договор и анекси, представляващи поръчките за конкретни доставки между ………….. и ……….., подписани от прокуристите на …………………….., които не могат юридически да задължават БГ Клона.
От …………………… се твърди, че съгласно организационната структура на дружеството търговията на едро се осъществява централно, докато търговията на дребно, т.е. доставките на енергия на крайни потребители, се извършва на местно ниво. На служителите и представителите на …………………….., намиращи се в Прага и Олтен (Швейцария) е позволено да изпълняват само сделки на едро, докато на местни служители и представители е позволено да извършват само сделки с местни крайни потребители. В частност в България само надлежно назначените и регистрирани представители на клона имат право да сключват сделки, свързани с БГ Клона. Представители на ………………………….. нямат правомощията да изпълняват каквато и да е дейност от името на БГ Клона.
Издаденият от българските власти лиценз за търговия с електрическа енергия, използван за покупките от …………, е на името на ………………. с неговия чешки адрес и с чешкия му идентификационен номер. Въпреки, че БГ Клонът се разглежда като изпълняващ техническите аспекти, необходими за предоставяне на разрешително на …….………………, се твърди, че тези технически аспекти не се използват в сделките с ……… Цялата комуникация с българския Енергиен системен оператор (ЕСО)по отношение на покупките на електрическа енергия от ………… се извършва от …………………., и неговите служители в Прага, като БГ Клонът не взема участие в тези процедури. В списъка с пазарните участници, публикуван на Интернет страницата на ЕСО,…………………… е включено като активен търговец с идентификационен номер ………………… и е посочен неговия чешки адрес.
Всички доставки от ……… са договорени чрез търгове, проведени от ……… Въпреки, че формално служител на БГ Клона предава изисканата документация за всеки търг, се твърди, че тази документация е подготвена и съответните решения по сделките са взети от отдела за продажби на едро на …………………,намиращ се в Прага или Олтен, като участието на служители от БГ Клона е чисто административно, с цел улесняване предаването на документите и комуникацията, която се осъществява на български език.
…………………. е предоставил своя чешки ДДС номер на ………… за целите на фактурирането на доставената електрическа енергия, като се взема предвид, че те ще бъдат издадени на името на ………………………. като компания, установена в Чешката република. Фактурите, издадени от ………… се изпращат на отдела за обезпечаване на разплащанията на …………………… в Прага.
Платежните нареждания по фактурите от ……. се изплащат в български лева от банкова сметка, която е регистрирана на името на БГ Клона. Твърди се, че тази банкова сметка е обща, използвана както от БГ Клона, така и от ……………….. (регистрирана на името на БГ Клона), но е изцяло контролирана и управлявана от служителите на ……………………… в Прага. Посочено е, чеплащането на фактурите, издадени от ………….., се обработва и одобрява от служителите на …………………. в Прага. Представители на БГ Клона не могат да обработват плащането на тези фактури.
Дружеството сочи, че политиката за трансферно ценообразуване на ………………….., изготвена от независим консултант потвърждава, че БГ Клонът участва само в продажбите на дребно – т.е. доставя електроенергия на крайни потребители и по никакъв начин не участва в доставките от ………….., които са изцяло в компетенциите на …………….., чрез функциите му, свързани с продажбите на едро.
……………… заявява, че съгласно разпоредбите на чл. 7а и чл. 108 от чешкия Закон за ДДС се самооблага с ДДС за покупките на електрическа енергия от …………. и ги декларира в чешката си справка-декларация като покупки, подлежащи на облагане с чешки ДДС.
Към писмото на …………………, Чешка Република, до ………… е приложен заверен превод на препис-извлечение на анализ на функциите и рисковете за трансферното ценообразуване на …………………, Чешка Република, изготвен от ……………… Преписът съдържа т. 4.2.5 от доклада, и съдържа констатации, подкрепящи изложеното в писмото. Видно е от същия, че т. 4.1.2. също се отнася до дейността на БГ Клона като търговска единица, но тази част от доклада не е приложена.
Предвид изложената в допълнителната информация фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
Въпросът за данъчното третиране на доставките на електрическа енергия от …… на ……………….. изисква точното определение на мястото на изпълнение на доставката и по същество се обуславя от отговора на въпроса може ли да се счита, честоките се доставят за постоянния обект на дружеството, разположен на територията на страната – за БГ Клона.
Очевидно е, че при изразяването на предшестващото становище новоизложените от ………………….. факти и обстоятелства не са съобразени при изготвяне на становището. От друга страна обстоятелствата, детайлно изложени от контрагента Ви относно структурата на дейността му, все пак не дават възможност за безспорен и еднозначен извод относно релевантния за облагането на доставките въпрос, а именно – мястото на тяхното изпълнение с оглед разпоредбите на ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО.
Съгласно чл. 19, т. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на електрическа енергия е мястото, където се намира седалището или постоянният обект на получателя, за когото се доставят стоките, а когато няма такова седалище или обект – постоянният адрес или обичайното пребиваване на получателя – търговец на електрическа енергия.
Точка 10 от §1 на ДР на ЗДДС определя за целите на закона понятието „“Постоянен обект““ като търговско представителство, клон, … или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице – доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5.
Съгласно член 38 от Директива 2006/112/ЕО в случаите на доставка на електроенергия за данъчно задължен дилър, за място на доставка се счита мястото, където данъчнозадълженият дилър е установил своята стопанска дейност или има постоянен обект, за който се доставят стоките. „“Данъчно облагаем дилър““ означава данъчнозадължено лице, чиято основна дейност по отношение на покупките на газ или електроенергия е препродажбата на тези продукти и чието собствено потребление е незначително. Идентично на това понятие е понятието „Търговец на електрическа енергия”, въведено с т. 27 от §1 от ДР на ЗДДС.
Видно от цитираните разпоредби, за да се приеме, че мястото на изпълнение на доставката на електрическа енергия, когато получателят е търговец на електрическа енергия – дилър, (каквото качество имат както …………….., включително чрез своя клон) е мястото, където сенамира клона, следва доставката да е предназначена за икономическата дейност на този клон.
Най-общо за да се определи обектът, за който е предназначена доставката на електрическа енергия, следва да се изходи от използването на ресурсите във връзка с изпълнение на договора от страна на получателя. Иначе казано, ако изпълнението на договора от страна на получателя (съответно получаването на доставката и заплащането на същата), става чрез използване ресурсите – технически (включително финансови), човешки и пр., на постоянния обект, то следва да се приеме, че доставката е предназначена за постоянния обект, като същият поради използването на своите ресурси естествено следва да понесе ползите и риска. И обратното ако за приемането и заплащането на доставката не са използвани ресурси на постоянния обект, или използването им е пренебрежимо (например чисто техническо действие, като предоставянето на документация, вместо същата да се изпрати по пощата), то следва да се приеме, че доставката не е предназначена за постоянния обект.
От изложените твърдения в допълнително представеното описание на дейността на …………………. и на БГ Клона му не може да се направи еднозначен и категоричен извод относно мястото на изпълнение на доставката на електрическа енергия от ……..:
?Твърди се от една страна, че решенията относно условията на договора се
вземат централно, от друга страна именно представителите на Клона представят офертите при обявените от ………. търгове. Неясно е какво включва това „представяне” на офертите, с оглед преценката на същото – като юридическо действие или просто техническо такова.
?Твърди се, че разплащанията по договора се одобряват от ………….., а в същото време реалното разплащане се извършва от банковата сметка на БГ Клона и по нареждане на представляващите БГ Клона към съответната банка. Всички външни белези сочат, че заплащането е от БГ Клона.
?Неясно остава към кой момент и как се определя разпределението на доставеното количество за крайни потребители и за търговци на електрическа енергия, с оглед определянето на обстоятелството за кого е предназначена същата.
?Доколкото БГ Клонът се разглежда като изпълняващ техническите аспекти, необходими за предоставяне на разрешително на ……………… твърдението, че тези технически аспекти не се използват в сделките с …………. е неаргументирано.
?Твърди се, че ……………….. си самоначислява в Чехия ДДС по получените от ………. доставки на електроенергия, но това обстоятелство само по себе си не е достатъчно основание да се приеме, че не следва доставките да се облагат по реда на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, в случай, че същите или част от тях са предназначени за БГ Клона.
Предвид посочените неизяснени моменти е невъзможно изразяването на категорично предварително становище относно данъчното третиране на правоотношенията. Следва дружествата – получател и доставчик по доставката да направят детайлен и точен анализ на фактическите правоотношения и като ги отнесат към правните норми, включително и с помощта на посочените критерии, да определят коректно и в съответствие със закона кой е конкретният получател на доставката – ……………….. или БГ Клонът и в зависимост от това – къде е мястото на изпълнение на доставката и лицето-платец на данъка.
От страна на Националната агенция за приходите тази преценка би могла да се извърши единствено в рамките на последващия контрол от компетентните органи по приходите – при всеобхватно изследване на документите и фактите в детайли и в тяхната съвкупност и взаимовръзка.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/