Изх. №24-34-122
Дата: 01.09.2010 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 4, т. 2;
ЗДДС, чл. 29;
ЗДДС, чл. 82, ал. 2;
ЗДДС, чл. 117;
ППЗДДС, чл. 81, ал. 6.
Относно: данъчно третиране по ЗДДС на доставка на услуга по пътнически транспорт.
I. Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 24-34-122/09.07.2010 г. сте изложили следната фактическа обстановка:
“……………“ ЕАД прави он-лайн резервации за самолетни полети в сайтовете на чуждестранни авиокомпании, плаща резервацията с фирмена кредитна карта и в последствие получава фактура, в която е отбелязано, че цените не включват ДДС и е цитирано основание от Закона за ДДС на съответната държава.
II. Поставените въпрос по същество са свързани със следното:
1. Къде е мястото на доставката и коя е датата на данъчното събитие /датата на
плащането, датата на фактурата или датата на полета/ за полет София – Атина, Атина –
София или София – Атина – София с доставчик на услугата е Гръцка авиокомпания.
Къде е мястото на доставката за полет София – Барселона, предоставен от Унгарска
авиокомпания?
2. Следва ли за тези доставки дружеството да издава протокол за
самоначисляване на 0% ДДС, съгласно чл. 117 от ЗДДС?
3. Освен стойността на билета и летищните такси, фирмата плаща и застраховка
за полета. Застраховката не е включена във фактурата, която дружеството получава от
превозвача. Тя е изписана в съответния билет. Следва ли да се издава протокол по чл.
117 и за застраховката?
III. Нормативна уредба
Чл. 21, ал. 4, т.2 от ЗДДС
Чл. 29 от ЗДДС
Чл. 82, ал. 2 от ЗДДС
Чл. 117 от ЗДДС
Чл. 81,ал.6 от ППЗДДС
IV. Становище на ЦУ на НАП:
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададения от Вас въпрос на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
1. Относно данъчното третиране на доставката на услуга по авиотранспорт на пътници
1.1 място на изпълнение на доставката
Мястото на изпълнение при доставката на услуга по пътнически транспорт се определя по правилото на чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС, т.е. това е мястото, където се извършва пътническия транспорт, пропорционално на реализирания пробег.
От разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС следва, че при конкретните практически казуси: транспорт на пътници от София до Атина, като доставчик на услугата е гръцка авиокомпания или от София до Барселона, като доставчик на услугата е унгарска авиокомпания, мястото на изпълнение при доставката на услугата трябва да се определи пропорционално на реализираният полет. Това означава, че услугата по превоз на пътници, включваща изминатото разстояние през българското въздушно пространство/ за доставчика – унгарско, съответно гръцко данъчнозадължено лице, е доставка с място на изпълнение на територията на страната съгласно чл. 21, ал. 4, т. 2, облагаема на основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС. Услугата по въздушен превоз на пътници, през въздушните пространства над териториите на другите държави представляват доставки, с място на изпълнение на територията на съответната държава, през чието въздушно пространство се извършва полетът. В тези случаи една по съществото си доставка в данъчноправен аспект се разглежда като няколко отделни доставки, подчинени на данъчното третиране на държавата, където е мястото на изпълнение на доставката – част от общата доставка.
В този смисъл полетите, в рамките на единната доставка на услуга по пътнически транспорт, в аспект на ЗДДС са налице две, съответно няколко доставки:
– за полета България – Гърция – доставка с място на изпълнение на територията на страната – за полетите през въздушното пространство на България и доставка с място на изпълнение извън страната – за полета през въздушното пространство на Гърция,
-за полета България – Испания – доставка с място на изпълнение на територията на страната – за полета през въздушното пространство на България и няколко доставки с място на изпълнение извън страната – за полета през въздушните пространства на държавите, над територията на които се извършва полетът до Испания.
1.2. данъчна основа
Данъчните основи на горепосочените доставки определени по реда на чл. 26 от ЗДДС се определят пропорционално на реализирания полет.
1.3. данъчна ставка
Облагаема доставка на услуга е всяка доставка на услуга, която е извършена от данъчно задължено лице по ЗДДС и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Съгласно чл. 29 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е превозът на пътници, когато превозът се извършва:
-от място на територията на страната до място извън територията на страната,
-от място извън страната до място на територията на страната, или
– между две места на територията на страната, когато е част от превоз по предните две направления
Видно от описаната фактическа обстановка облагането е:
-нулева ставка на данъка – за частта от доставките с място на изпълнение на територията на страната, тъй като превозът на пътници се извършва от място на територията на страната до място извън територията на страната /България – Гърция, България – Испания/ и от място извън страната до място на територията на страната -за полета Гърция – България.
-без дължим ДДС към българския бюджет – за частта от доставката, с място на изпълнение на територията на други държави, като за полета през съответната държава данъчното третиране на доставката на пътническия транспорт трябва да бъде съобразено със законодателството на съответната държава, през която е реализиран полетът. Съгласно чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък при доставка с място на изпълнение извън територията на страната.
1.4. дата на данъчното събитие
Съгласно чл. 25, ал. 1 от ЗДДС данъчно събитие по смисъла на този закон е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16 от същия закон. В ал.2 на същата разпоредба е посочено, че данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.
Съгласно чл.12 от ППЗДДС, с изключение на случаите по чл.25, ал.З и 4 от закона услугата се счита за извършена по смисъла на закона на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от нея съгласно Законът за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти.
1.5. изискуемост на данъка
Съгласно чл. 25, ал.7 от ЗДДС когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането).
Тъй като, видно от описаната фактическа обстановка извършеното от Вас плащане предхожда възникването на данъчното събитие, изискуемостта на данъка възниква на датата на плащането. Доколкото плащането е цялостно, данъкът е изискуем в пълния му размер.
2. Относно документирането на получената от дружеството Ви доставка по
транспорт на пътници
2.1. издаване на протокол по чл. 117 от ЗДДС
Съгласно чл. 117, ал.1, т.1, от ЗДДС задължение за издаване на протокол възниква в случаите по чл. 82, ал. 2 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставки на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от закона.
Ако доставчиците на транспортните услуги /Гръцкият, съответно Унгарският доставчик/, не са установени на територията на страната, дружеството Ви попада в хипотезата на чл. 82, ал.2, т.З от ЗДДС, за частта от доставките с място на изпълнение на територията на страната, тъй като:
-доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната. Обстоятелството дали същият е регистриран по ЗДДС е правно ирелевантен;
-доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема с нулева ставка;
– получателят /Вашето дружество/ е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1 от закона.
В тези случаи за Вашето дружество ще е налице задължение за издаване на протокол за доставката, на основание чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
По силата на чл. 81, ал. 6 от ППЗДЦС задължението за издаване на протокол по чл. 117 от ЗДДС е въведено и за случаите, когато получената доставка е облагаема с нулева ставка, както и когато Данък не следва да се начислява, но са изпълнени условията на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
2.2. липса на задължение за издаване на протокол
В случаите, при които доставчикът е установен на територията на страната по смисъла на пар.1, т.11 от ДР на ЗДДС, за дружеството Ви не възниква задължение за издаване на протокол, тъй като не са налице условията на чл. 82, ал.2 от закона, които се изисква да бъдат налице кумулативно.
По силата на цитираният законов текст „Лице, установено на територията на страната“ е лице, което е със седалище и адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната. Не се смята за установено на територията на страната чуждестранно лице, което има обект на територията на страната, който не взема участие в извършването на доставката.
3. Относно въпроса за документиране на застраховката за полета
Що се касае до поставения въпрос относно застраховката за полета, следва да имате предвид, че съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице. Така определената данъчна основа, съгласно чл. 26, ал. 3, т. 3 от ЗДДС се увеличава със съпътстващите разходи, начислени от доставчика на получателя, като например комисиона, опаковане, транспорт, застраховка и други, пряко свързани с доставката.
Независимо, че застраховката не е включена във фактурата, която получавате
превозвача, то следва при издаването на протокола по чл. 117 от ЗДДС да включите
стойността на застраховката за полета /съответно частта от нея, пропорционална на
доставката с място на изпълнение на територията на страната/ в данъчната основа на
доставката.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ
ЗА ПРИХОДИТЕ:
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/