3_1529/28.05.2011 г.
ЗДДС, чл. 26, ал. 7;
ЗДДС, чл. 45, ал. 5, т. 1;
ЗДДС, чл. 130
Относно: данъчно третиране по ЗДДС на замяна на общински имот с имот, собственост на физическо лице
Според изложеното в запитването физическо лице е собственик на основание на реституция и наследство на незастроен недвижим имот, находящ се в урбанизираната територия на гр. В., промишлена зона „Д”, представляващ поземлен имот с идентиф.№ …….на града. По силата на действащия план за регулация част от този имот с площ ……кв.м попада под улица с о.т….. – мероприятие публична общинска собственост. За реализирането на това публично мероприятие – улица и на основание чл. 205, т. 1 от Закона за устройство на територията е необходимо частта от имота да бъде отчуждена и да стане общинска собственост. Пояснява се, че за постигането на този резултат в чл. 21, ал. 4 от Закона за общинската собственост е предвидена изрична възможност това да стане: „…чрез замяна с равностоен общински имот”. На това основание има решение на Общинския съвет за извършване на замяна /в ид. части/ на частта от имота с площ ……кв.м със същата част от съседен недвижим имот-частна общинска собственост-ПИ с идентификатор № …….на града.
В тази връзка се поставя въпроса за тази замяна дължи ли се ДДС?
При така непълно изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС /обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 19 от 8 март 2011 г./ и Правилник за прилагане на закона за данък върху добавената стойност /ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15 септември 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 10 от 1 февруари 2011 г./ изразяваме следното принципно становище:
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Видно от тази разпоредба лицата, извършващи независима икономическа дейност могат да бъдат както юридически, така и физически.
Легално определение на понятието „независима икономическа дейност” е дадено в чл.3, ал. 2 от ЗДДС, според което това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. По силата на ал. 2, т. 1 на същия законов текст за доставка на стока за целите на този закон се смята и прехвърлянето на право на собственост или друго вещно право върху стоката в резултат на искане или акт на държавен или местен орган или на основание на закон срещу обезщетение.
Отчуждителните производства по Закона за общинската собственост /ЗОС/ и Закона за държавната собственост попадат в хипотезата на чл. 6, ал. 2, т. 1 от ЗДДС и са приравнени на доставки за целите на облагането с данък върху добавената стойност.
Видно от изложеното в писменото запитване е налице решение на Общинския съвет за извършване на замяна /в ид. части/ на частта от имота с площ …….кв.м със същата част от съседен недвижим имот, частна общинска собственост на основание чл. 21, ал. 4 от ЗОС, който предвижда, че имотите не се отчуждават.
Съгласно чл. 45, ал. 1 от ЗДДС освободена доставка е прехвърлянето на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. Ал. 7 на същия законов текст предвижда възможността доставчикът да избере доставката да бъде облагаема.
На основание чл. 45, ал. 5, т. 1, във връзка с ал. 1 от ЗДДС, прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот е облагаема доставка.
В зависимост от обстоятелството дали поземленият имот е урегулиран или не, както и от обстоятелството дали доставчикът е упражнил правото си на избор по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, доставката е облагаема или освободена.
След извършена служебна проверка в Дирекция „ОУИ” – гр. В се установи, че физическото лице е регистрирано по ЗДДС лице с идентификационен номер – BG………….. Поради това следва да се има предвид, че когато физическо лице подлежи на вписване в специалния регистър по реда на ЗДДС, независимо в какво юридическо качество то осъществява независима икономическа дейност – търговец, селскостопански производител, свободна професия, частен съдебен изпълнител и т.н., за целите на облагането с ДДС данъчно задължено лице е физическото лице и съответно физическото лице е правният субект, който подлежи на регистрация по ЗДДС. В този смисъл е и разпоредбата на § 1, ал. 2 от ДР на ППЗДДС, според която физическите лица са длъжни да се идентифицират за целите на закона с получения при регистрацията си идентификационен номер по ДДС за всички извършвани от тях доставки, представляващи независима икономическа дейност.
Извършването на разпоредителни сделки с недвижими имоти няма да представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, само ако се извършва еднократно, а не редовно или по занятие. Сделките ще попадат извън обхвата на ЗДДС и няма да представляват доставки по смисъла на закона. Само при такава хипотеза за физическото лице няма да възникне задължение за начисляване на ДДС. В случаите обаче, когато същото извършва множество подобни сделки за получаване на редовен доход е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на закона.
В зависимост от това дали извършените от физическото лицето сделки попадат в кръга на независимата икономическа дейност следва да се съобрази следното:
1. Замяна на общински имоти с имоти – собственост на лица, неизвършващи независима икономическа дейност.
Съгласно чл. 223 от Закона за задълженията и договорите, правилата за продажбата се прилагат съответно и при замяната, като всеки от заменителите се смята за продавач на това, което дава и за купувач на това, което получава. В случаите, когато страна по замяната е лице, което не извършва независима икономическа дейност, по отношение на него извършването на сделката не представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС.
Поради това, независимо от предмета на сделката /например УПИ или земеделска земя/, за лицето не възниква задължение за начисляване на ДДС.
За Общината замяната е независима икономическа дейност съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, тъй като същата действа като гражданско – правен субект при пазарни условия, поради което е налице доставка с характер – облагаема или освободена, в зависимост от предмета на доставката и/или евентуално упражненото право на избор по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС.
2. Замяна на общински имоти с имоти – собственост на лица, извършващи независима икономическа дейност В случаите на такава замяна е налице независима икономическа дейност и за двете страни по замяната и същата се подчинява на правилата на чл. 130 от ЗДДС.
Съгласно разпоредбите на чл. 130 от ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие за доставките възниква по общите правила на закона. Доставката с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (цялостно или частично) по втората доставка.
По смисъла на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС, когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги (плащането се извършва изцяло или частично в стоки или услуги), данъчната основа на всяка от доставките е пазарната цена на предоставяната стока или услуга, изчислена към датата, на която данъкът е станал изискуем.
Начинът на облагане при замяна на имоти следва да се определи от предмета на доставката – земя или урегулиран поземлен имот, предвид цитираните по-горе разпоредби на чл. 45 от ЗДДС.
Уведомяваме, че относно данъчното третиране на доставки със земя и сгради е изразено становище от изпълнителния директор на НАП с писмо Изх. № 91-00-261/04.09.2007 г., публикувано в страницата на НАП – www.nap.bg.