Изх. № 26-К-117/09
Дата: 26.02.2010 год.
ЗДДС, чл. 46, ал. 1, т.1.
Относно: данъчното третиране по ЗДДС на услуга по договаряне отпускането на
кредит, от лице, различно от лицето, отпускащо кредита.
I. Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 26-К-117/11.12.2009 г. сте
изложили следната фактическа обстановка:
„………………” ЕООД е дружество, извършващо по занятие кредитно
посредничество, изразяващо се в посредничество между търговски банки и крайни
клиенти с оглед отпускането на кредити. Написали сте, че посредническата Ви дейност се
извършва въз основа на договори за посредничество, сключени с търговските банки и/или
крайни клиенти – кредитополучатели, като посредническото възнаграждение се заплаща
от договарящите страни – банката и крайният клиент и се формира като процент от
размера на договорените и отпуснати чрез посредничеството кредити. Или по-конкретно
както сте написали във Вашето запитване доставяната от Вашето дружество
посредническа услуга се изразява в следните дейности:
-Информиране на потенциалните кредитополучатели относно възможностите,
условията и изискванията за отпускане на банков кредит от съответната банка.
-Предоставяне на съвети на крайният клиент – потенциален кредитополучател
относно вариантите за сключване на договор за кредит.
-Осъществяване на контакт между крайния клиент и банката.
-Съдействие на двете страни – банка и кредитополучател за набавяне на
необходимите документи и формуляри, посредничество при подаване на искания
за отпускане на кредити и съпровождащите ги документи.
-Извършване на предварителна проверка на комплектността и коректността на
предоставените от крайния клиент документи.
Всякакви други дейности, необходими с оглед на сключване на договор за кредит.
II. Поставените въпроси по същество са свързани със следното:
1.Доставката на услуга „кредитно посредничество“, изразяваща се в
посредничество между търговски банки и крайни клиенти с оглед отпускането на кредити,
представлява ли „договаряне на кредит“ по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС?
2.Счита ли се за освободена доставка по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС
доставката на услуга?
III. Нормативна уредба:
чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС
IV. Становище на ЦУ на НАП:
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна
уредба, по зададения от Вас въпрос на основание чл.10, ал.1, т.10 от Закона за Националната
агенция за приходите изразявам следното становище:
Считам, че нормата на чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС не следва да се тълкува стеснително, а
логически и в съответствие Директива 2006/112/ЕО и със съдебната практика на СЕО по
отношение приложението на Директивата. При такова тълкуване следва да се приеме, че в
законовия текст: “Освободена доставка е договарянето, отпускането и управлението на кредит
срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска,уточнението, “от лицето, което
го отпуска“, следва да се отнесе към доставката “управление на кредит“, а не към “договаряне“,
нито към “отпускане“ на кредит. Договарянето на кредита от лицето, което го отпуска, само по
себе си не следва да се разглежда като отделна доставка, доколкото отпускането на кредит, което
става въз основа на договор, включва в себе си самото договаряне. Само осъществено от лице,
различно от лицето, което отпуска кредита, договарянето може да се разглежда като
самостоятелна доставка. От своя страна “отпускането на кредит“ с уточнението “от лицето, което
го отпуска“ е безсмислена тафтология. Поради това следва да се приеме, че договарянето на
кредит е освободена доставка, без нормата да въвежда ограничение относно лицата, които
извършват това договаряне.
Този извод се подкрепя и при сравнителното тълкуване на нормата на чл. 46, ал.1, т.1 от
ЗДДС със съответния член на Директивата – чл. 135, пар.1, б. “б“ на Директива 2006/112/ЕО,
съгласно който: “Държавите-членки освобождават отпускането и договарянето на кредит, както и
управлението на кредита от страна на лицето, което го отпуска“.
Предвид горното считам, че договарянето на отпускане на кредит, когато се извършва от
лице, различно от лицето, отпуснало кредита, е освободена доставка по смисъла на чл. 46, ал.1, т.1
от ЗДДС.
Съгласно тълкуването на Съда на ЕО, обективирано в § 23 от Решение № 435/05,
“Терминът “договаряне“, съдържащ се в член 13, Б, буква г), точки 1—5 от Шеста директива, няма
определение в същата директива. Съдът обаче се е произнасял в контекста на точка 5 от тази
разпоредба, че това понятие има предвид дейност, извършвана от посредник, който не притежава
качеството на страна по договор във връзка с финансов продукт и чиято дейност е различна от
типичните договорни престации, извършвани от страните по такива договори. Всъщност
дейността по договарянето е услуга, извършвана в полза на една от страните по договора и
заплащана от тази страна като една отделна посредническа дейност. В този смисъл целта на една
такава дейност е да направи необходимото, за да сключат договор две страни, без преговарящият
да има някакъв собствен интерес, що се отнася до съдържанието на договора (вж. в този смисъл
Решение от 13 декември 2001 г. по дело CSC Financial Services, С-235/00, Recueil, стр. 1-10237,
точка 39). Обратно, не сме изправени пред дейност по договаряне, когато една от страните по
договора възложи на подизпълнител част от материално-техническите действия, свързани с
договора (вж. в този смисъл Решение по дело CSC Financial Services, посочено по-горе, точка 40).“
В случая, за да се приеме, че “услуги по договаряне“ – освободени по смисъла на чл. 46,
ал.1, т.1 от ЗДДС, релевантен е фактът дали въпросните посреднически услуги са осигурили на лицето, отпускащо кредита, сключването на договор за отпускане на кредит с клиент.
Консултациите на потенциални клиенти, рекламирането на съответните кредити, отчитането на
резултатите от неуспешни преговори и обработване на данни, свързани с проучвания на клиенти,
довели до неблагоприятни изводи относно техния кредитен рейтинг, съответно до несключване на
договори за кредит, не следва да се третират като доставки по “договаряне на кредит“ и нямат
характер на освободени доставки.
В случая следва да се направи ясно разграничаване на доставките по договарянето и
доставките, които представляват доставки на материали или административни, технически,
рекламни, обработка на информация или други услуги. В случаите, при които посредникът не е
обвързал в договор доставчика и получателя на услугата по отпускане на кредит, тези доставки не
следва да се разглеждат като освободена услуга по договаряне на кредит, а всяка от тях следва
да бъде третирана данъчно по общите правила на закона.
Относно фактическия състав на освободената доставка по чл. 46, ал.1, т. 1 от ЗДДС следва
да се разгледа и въпросът за насрещната престация по доставката. Буквалният прочит на закона
може да доведе до извода, че изискване за наличие на освободена доставка е насрещната
престация да е лихва. Логическото и сравнителноправно тълкуване обаче налагат извода, че
текстът следва да се тълкува като „включително лихва“ или „лихва в широк смисъл“, т.е. че
изискването е да е налице насрещна престация, която може да е и често е лихва, но би могла да е
уговорена под формата на такса, комисионна или друг способ. Така съответната норма в
Директива 2006/112/ЕО, уреждаща освободените доставки във връзка с кредити (чл.135, ал.1, т.1,
б. “б“) не съдържа никакво изискване относно характера на насрещната престация. Такова е и
последователното тълкуване на приходната администрация относно едно по-широко съдържание
на понятието “лихва“ във връзка с приложенията на СИДДО, където за “лихва“ се счита освен
уговореният лихвен процент, така и всички такси за управление и администриране на кредита,
комисионните възнаграждения и други подобни.
Следва също така де се има предвид, че на основание чл.27, ал.З, т.1 от ЗДДС данъчната
основа при доставки, извършени между свързани лица, е пазарната цена.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ
ЗА ПРИХОДИТЕ:
/КРАСИМИР СТЕФАНОВ/