3_1267/02.08.2019 г.
ЗДДС, чл. 79, ал. 1;
ЗДДС, чл. 79, ал. 3, т. 1, б. „а“;
ЗДДС, чл. 80, ал. 1, т. 3 и 4;
ЗДДС, чл. 80, ал. 2, т. 6;
ЗДДС, чл. 80, ал. 4;
ЗДДС, § 1, т. 82 и 83 от ДР;
ППЗДДС, чл. 66, ал. 3
ОТНОСНО: корекция на ползван данъчен кредит във връзка с брак на дълготраен актив съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването „Д“ ЕООД бракува дълготраен материален актив /ДМА/ – билборд с балансова стойност 900 лв., отчетна стойност 8 800 лв. и набрана до момента амортизация 7 900 лв.
Посочено е, че активът е закупен през 2008 г., като през месец май същата година е упражнено право на пълен данъчен кредит за придобиването. Активът е използван във връзка с основаната дейност на дружеството – отдаване под наем и оперативен лизинг на автомобили.
Бракуването на актива се извършва в резултат на инвентаризация, при която се установява, че той е негоден за употреба. Съставен е акт за брак.
Във връзка с горното е поставен въпросът следва ли да се извърши корекция на ползвания при придобиването на актива данъчен кредит, предвид разпоредбата на чл. 79 от ЗДДС?
При така изложената непълна фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63/2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 33/2019 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС обн. ДВ, бр. 76/2006 г., посл. изм. и доп. ДВ бр. 5/2019 г.) е изразено следното принципно становище:
Съгласно чл. 79, ал. 1 от ЗДДС, регистрирано лице, което изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е приспаднало данъчен кредит за произведена, придобита или внесена от него стока, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоката начислява и дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит.
Нормата на чл. 5, ал. 1 от ЗДДС регламентира, че стока по смисъла на този закон е всяка движима и недвижима вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и други подобни, както и стандартният софтуер. Не са стока по смисъла на ал. 1 парите в обращение и чуждестранната валута, използвани като платежно средство /чл.5, ал. 2 от ЗДДС/.
В разпоредбата на чл. 79, ал. 3 от ЗДДС е указано, че за стоките и услугите, които са или биха били дълготрайни активи, за целите на ал. 1 и 2 лицето дължи данък в размер, определен по формули, посочени в тази разпоредба на закона.
В ЗДДС, считано от 01.01.2017 г., е въведена легална дефиниция на понятието „дълготрайни активи“ и съгласно § 1, т. 83 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС това са част от стопанските активи на данъчно задълженото лице, представляващи:
а) недвижими имоти по т. 82 и превозни средства по т. 49, с изключение на тези по буква „з“, и
б) различни от посочените в буква „а“ стоки и услуги, които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане с данъчна основа при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5 000 лв.
По силата на препращащата норма на § 1, т. 82 от ДР на ЗДДС „недвижими имоти“ са следните изброени в чл. 13б от Регламент за изпълнение (ЕС) №1042/2013 на Съвета от 7 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги:
а) всяка отделна част от земята, на или под нейната повърхност, върху която може да бъде учредено право на собственост или владение;
б) всяка сграда или конструкция, прикрепена към земята или в нея, над или под морското равнище, която не може да бъде лесно разглобена или преместена;
в) всеки елемент, който е монтиран и съставлява неразделна част от сграда или конструкция и без който съответната сграда или конструкция би била недовършена, като врати, прозорци, покриви, стълбища и асансьори;
г) всеки елемент, оборудване или машина, трайно монтирани в сграда или конструкция, които не могат да бъдат премествани, без да бъде разрушена или променена сградата или конструкцията.
В настоящия случай, ако билбордът отговаря на някое от посочените изисквания, то същият се третира като недвижим имот по смисъла на ЗДДС.
Разпоредбата на чл. 66, ал. 3 от ППЗДДС гласи, че корекциите по чл. 79, ал. 1, 2 и 3 от закона се извършват чрез издаване на протокол, който трябва да съдържа:
1. номер, дата;
2. име и идентификационен номер по чл. 94, ал. 2 от закона на лицето;
3. основание за извършване на корекцията;
4. описание на стоката или услугата;
5. начислен ДДС при производството, придобиването или вноса на стоката, включително при придобиването или изграждането на недвижим имот, или при получаване на услугата;
6. номер и дата на документ/и, по който/които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит;
7. брой на съответните години по чл. 79, ал. 3 от закона;
8. пропорция на използването на съответната стока за независима икономическа дейност спрямо общото ? използване в годината, през която е упражнено право на данъчен кредит за нея, когато е необходима за изчисляване на корекцията;
9. коефициент по чл. 73 от закона за годината, през която е упражнено право на данъчен кредит, когато е необходим за изчисляване на корекцията;
10. размер на дължимия данък.
В нормите на чл. 80 от ЗДДС са предвидени случаи, при които не се извършват корекции на ползван данъчен кредит. На основание чл. 80, ал. 1 от ЗДДС корекции по чл. 79, 79а и 79б не се извършват:
– т. 3 – за недвижимите имоти, ако са изминали 20 години, считано от:
а) началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имотът не е използван повече от една година след годината на упражняване правото на данъчен кредит, или
б) началото на годината, през която изтича срокът по чл. 72, ал. 1, когато при придобиване или изграждане на имота не е упражнено право на данъчен кредит, съответно от началото на годината на фактическото използване, в случай че имотът не е използван повече от една година след годината на изтичане на този срок;
– т. 4 – за различни от недвижими имоти стоки или услуги, ако са изминали 5 години, считано от:
а) началото на годината, в която е упражнено правото на данъчен кредит, или
б) началото на годината, през която изтича срокът по чл. 72, ал. 1, когато не е упражнено право на данъчен кредит;
Освен това, съгласно ал. 2, т. 5 и 6 на същата разпоредба корекции по чл. 79 не се извършват в случаите на брак поради изтичане срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт /т.5/ и брак на дълготрайни активи, когато балансовата им стойност е по-ниска от 10 на сто от отчетната им стойност /т.6/.
Видно от текста на разпоредбата на чл. 80, ал. 2 от ЗДДС, приложението на същата е обвързано с точно определени обстоятелства, при наличието на които не се извършва корекция по чл. 79, ал. 3 от ЗДДС.
В чл. 80, ал. 4 от ЗДДС е посочено, че за целите на ал. 1, т. 3 при определянето на 20-годишния срок за недвижими имоти, съответно за целите на ал. 1, т. 4 при определяне на 5-годишния срок за стоки или услуги, които са или биха били дълготрайни активи, не се включват календарните години, за които срокът спира да тече на основание чл. 79а, ал. 8 и чл. 79б, ал. 7 от ЗДДС.
В конкретния случай при положение, че дълготрайният актив /билборд/ отговаря на определението на § 1, т. 82 от ДР на ЗДДС за недвижим имот и неговата отчетна стойност е 8 800,00 лв., а балансовата стойност е 900,00 лв., то следва извода, че този актив не попада в изключенията, посочени в чл. 80, ал. 2, т. 6 от ЗДДС и при бракуването му ползваният при придобиването данъчен кредит ще подлежи на корекция по реда на чл. 79, ал. 1 от ЗДДС във връзка с ал. 3, т. 1, б. „а“ на същата разпоредба.
Ако активът не отговаря на определението за недвижим имот и доколкото е посочено, че придобиването му е през 2008 г., то приложение намира разпоредбата на чл. 80, ал. 1, т. 4 от ЗДДС и при бракуването на същия не следва да се извършва корекция по реда на чл. 79 от същия закон, съответно не се дължи данък.