ДОПК, чл. 14, т. 1;
ДОПК, чл. 14, т. 2;
ДОПК, чл. 14, т. 3;
ДОПК, чл. 16, ал. 1;
ДОПК, чл. 16, ал. 3;
ДОПК, чл. 19, ал. 1;
ДОПК, чл. 19, ал. 2;
ДОПК, чл. 20;
ДОПК, чл. 21.
Относно: Начисляване на лихви в ревизия по чл.19 от ДОПК
Уважаеми колеги,
С Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-24-33-146/26.07.2012 г. е изложена следната фактическа обстановка:
Възложена е ревизия на основание чл. 19 от ДОПК на управител на дружество, относно задължения на дружеството, вменени с ревизионен акт – ДДС и лихва. При вменяване на задълженията на дружеството на управителя ревизиращият екип приема, че е налице отговорност за несъбраните задължения за главница и лихва по ревизионния акт на дружеството. Предвид практика на ……. административен съд /две решения/, съгласно която отговорността на управителя се отнася само относно главницата, се поставят следните въпроси:
1. С приключване на възложената ревизия следва ли да се вмени отговорност за несъбраните задължения за главница и лихва по ревизионния акт на дружеството на управителя или само за главницата?
2. Следва ли ревизиращият екип да доначисли лихва до периода на приключване на ревизията, относно ревизионния акт на дружеството?
Предвид така изложената фактическа обстановка, която е непълна, и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното принципно становище:
Във връзка с възникнали въпроси относно реализиране на отговорността по чл. 19 от ДОПК срещу член на орган на управление или управител на задължено лице са издадени подробни становища на Изпълнителния директор на НАП – становище изх. № 20-00-162/23.06.2011 г. и становище изх. № 24-00-10/30.06.2009г. Разяснение на основните моменти при прилагане на чл. 19 от ДОПК е направено и в издадения Наръчник по ДОПК /І част/.
Най-общо отговорността по чл. 19 от ДОПК на трето лице – член на орган на управление или управител, възниква за задълженията на юридическото лице за данъци и задължителни осигурителни вноски. Отговорността по чл. 19 от ДОПК почива върху недобросъвестно препятстване установяването и/или последващо събиране на данъци или задължителни осигурителни вноски на задълженото юридическо лице. Препятстването се състои в непосочване или невярно посочване на данни, които са известни на това трето лице /чл. 19, ал. 1 от ДОПК/ или разпореждане с имуществото на дружество при условията на чл. 19 ал. 2 от ДОПК от страна на същото. И в двата случая следва да е налице причинно-следствена връзка между недобросъвестно извършените действия, съответно бездействия и несъбираемостта на задължението. Причинно-следствената връзка между неправомерните действия на отговорните трети лица и причинената щета на фиска следва да бъдат доказани в ревизионното производството по чл. 19-21 от ДОПК. Това е необходимо, тъй като наличието на ревизионен акт на задълженото юридическо лице не е безспорно основание за реализиране на отговорност на приравненото на управител лице, предвид че третите отговорни лица (член на орган на управление и управител) по начало не отговарят за задълженията на управляваното дружество. Тяхната отговорност възниква за задължения на юридическото лице при определени законови предпоставки.
В хода на ревизията на физическото лице – управител или член на орган на управление, органите по приходите следва да установяват не размера на задълженията, а фактите, визирани в разпоредбите на чл. 19 от ДОПК. Ако тези факти са установени и доказателствата за тях вече са събрани в административното производство (например ревизия) спрямо юридическото лице, те следва да бъдат приобщени като доказателствен материал в ревизионното производство на физическото лице – управител или член на орган на управление, но ревизиращият екип следва да мотивира и подкрепи с доказателства констатациите в ревизионния акт за ангажиране на отговорност по чл. 19 от ДОПК самостоятелно. В случаите, когато отговорността се установява въз основа на вече издаден спрямо юридическото лице ревизионен акт, същият се приобщава към преписката. Приобщават се съответно и данъчната декларация на задълженото лице, ако такава е подадена или актът по чл. 106 от ДОПК, ако такъв е издаден.
В цитираните становища и наръчника по ДОПК изрично е отбелязано, че в заповедта за възлагане на ревизия по чл. 19 от ДОПК следва бъде посочено, че ревизията е за установяване на отговорност по чл. 19 от ДОПК, като бъдат посочени като допълнение: индивидуализиране на лицето, което е титуляр на задължението за данъци и ЗОВ, вида и размера на задълженията за данъци и/или осигурителни вноски и периодите, за които се отнасят.
Не споделям становището на съда, изразено в сочените две решения относно вменяване на отговорност на лицето по чл. 19 само до размера на главницата, за която е задължено юридическото лице по следните съображения:
Както бе вече посочено, същността на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК се състои във възникване на задължение за едно лице да заплати несъбраните задължения на друго лице. Отговорността по чл. 19 от ДОПК е предвидена с цел да не се допусне ощетяване на фиска от недобросъвестни действия на трети лица. Несъбираемото от имуществото на лицата по чл. 14, т. 1 и т. 2 от ДОПК вземане се удовлетворява чрез претендиране посредством предвидената в чл. 19 от ДОПК отговорност на третото лице до размера, обусловен от недобросъвестните му действия. Отговорността на член на орган на управление или управител по чл. 19 от ДОПК е отговорност по чл. 14, т.3 от кодекса – отговорност на лице, което при наличие на предвидените в закона предпоставки отговаря за задълженията на лицата – носители на задълженията и на лицата, задължени да удържат и внасят данъци и ЗОВ. В същото време тази отговорност е частен случай на хипотезата на чл. 16, ал.1 от ДОПК, поради което както относно статута на лицата в данъчно-осигурителното производство, така и относно обхвата на тази отговорност са приложими разпоредбите на този законов текст – „Отговорно трето лице”. В чл. 16, ал. 3 от ДОПК изрично е предвидено, че отговорността на задълженото лице по чл. 14, т. 3, обхваща данъците и задължителните осигурителни вноски, лихвите и разноските за събирането им.
Независимо от горното, доколкото се касае за публични задължения, за които съгласно ЗЛВДТДПДВ, ДОПК, КСО и материалните данъчни закони при невнасянето им в срок се дължи лихва /каквото е общото правило за паричните задължения и в гражданското право/, считам че, за да се приеме, че отговорността е ограничена само до главницата, това следва да е изрично регламентирано в законовата норма.
Поради липса на такова изрично ограничаване на отговорността, в този аспект и предвид изложеното считам, че отговорността на третото лице по чл. 19 от ДОПК, при условията на същия член, следва да е за задължението на юридическото лице за данъци и задължителни осигурителни вноски – както за главница, така и за лихвата, дължима от законовия падеж на това задължение до датата на погасяването му, като изчисляването й следва да бъде до датата на издаване на ревизионния акт на лицето по чл. 19 от ДОПК.