2_1397/31.08.2012г. ЗКПО – чл.52; ЗКПО – чл.54; ЗКПО – чл.68; ЗДДФЛ – чл.29а; ЗДДФЛ – чл.26; ЗДДФЛ – §18 от ПЗР; ЗСч; СС – 20, СС – 4, СС – 16. Вие сте регистриран земеделски производител. Одобрен сте за ползвател на финансова помощ по мярка 112 „Създаване на стопанства на млади фермери” от програмата за развитие на селските райони за периода 2007г. – 2012г. Съгласно сключен договор от 2008г., през 2009г. сте получили безвъзмездна финансова помощ, която съгласно разпоредбите на действащия към този момент Закон за данъци върху доходите на физическите лица е необлагаема с данъци. През 2011 година подписвате Анекс към първоначалния Договор, по силата на който през 2012 година Ви е изплатена втора субсидия. В изпълнение на инвестиционната програма с получената субсидия по първия транш сте закупили сеялка, а с полученото през 2012 година второ плащане предстои да закупите земя. Във връзка с изложеното сте поставили следните въпроси: 1. Облагаема ли е сумата по второто плащане на финансирането, получена през 2012 година, предвид обстоятелството, че тя е преведена на основание анекс към Договор, сключен през 2008 година, когато сумите по безвъзмездни финансирания са били необлагаеми с данък върху доходите. 2. В случай, че второто финансиране подлежи на облагане съгласно действащото към момента законодателство, какъв е редът за неговото облагане, имайки предвид, че то следва да се инвестира в периода 2012г. – 2013 г. Предвид липсата на приложени копия на цитираните договор и анекс към него за получената от Вас финансова помощ по мярка 112, както и непълната фактическа обстановка, изразеното от нас становище е принципно: Регистриран сте като земеделски производител, физическо лице. Съгласно извършена от нас справка в информационната система на Националната агенция за приходите, не сте регистриран за целите на Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/. Избрали сте да се облагате по реда на чл.29а, ал.1 от ЗДДФЛ, т.е. да формирате размера на облагаемия си доход като едноличен търговец по реда на чл.26 от с.з. Изхождайки от изложената фактическа обстановка, полученото от Вас второ финансиране по мярка 112, е договорено с Анекс от м.12. 2011 година към основния договор, а сумата е изплатена през 2012 година. Съгласно разпоредбата на § 18 от ПЗР на ЗДДФЛ /ДВ, бр. 99 от 16.12.2011г., в сила от 01.01.2012г./, доходите от дейността на физическите лица, регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители, включително извършващите дейност като еднолични търговци, за производство на непреработена растителна и животинска продукция, с изключение на доходите от производство на декоративна растителност, изплатени през 2011г., под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, Европейския фонд за развитие на селските райони и държавния бюджет, не се включват в облагаемия доход по чл.26 и чл.29 от закона и не подлежат на облагане с данък, когато са за 2009г. или за предходни години. Предвид описаното в запитването, субсидията, която Ви е изплатена през 2012 година, не попада в тази хипотеза. Съгласно горните разпоредби, получените от Вас плащания през 2012 година подлежат на облагане по реда на действащия към момента ЗДДФЛ. Разпоредбата на чл.29а, ал.1 от ЗДДФЛ изисква от лицата, избрали да се облагат по този ред, независимо че нямат регистрация като едноличен търговец, да формират облагаемия си доход по реда на чл.26 от с.з., т.е. съгласно разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/. ЗДДФЛ не регламентира субсидиите и финансиранията като отделен източник на доход на физическите лица, респективно за тях не се прилага специално данъчно третиране, поради което същите следва да се разглеждат в контекста на общите правила за облагане и деклариране на доходите. В тази връзка, на основание чл.12, ал.1 от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. Според чл.11, ал.1, т.1 и т.2 от закона, доходът се смята за придобит на датата на плащането /при плащане в брой/ или на датата на заверяване на сметката на получателя на дохода /при безналично плащане/. Член 29а, ал.6 от ЗДДФЛ изисква от лицата при формиране на данъчния си финансов резултат да прилагат Закона за счетоводството. Счетоводното отразяване на субсидиите и финансиранията като вид държавна помощ /дарение/ следва да бъде в съответствие с действащото счетоводно законодателство – Закона за счетоводството и относимите към казуса счетоводни стандарти: СС-20 Отчитане на правителствените дарения и оповестяване на правителствената помощ, СС-4 Отчитане на амортизациите, СС-16 Дълготрайни материални активи. СС 20 предвижда няколко възможни хипотези за счетоводно отразяване на получените субсидии /финансирания/: – когато субсидията е получена от предприятието като компенсация за минали разходи или загуби, тя следва да се признае за приход през периода на получаването й, т.3.4. от стандарта. – когато субсидията е обвързана с придобиване на амортизируем актив, тя се признава като приход в текущия период, пропорционално на начислените амортизации за същия период на активите, придобити в резултат на предоставената субсидия, т.3.2., б.”а” от стандарта. – когато субсидията е обвързана с придобиване на неамортизируем актив, тя се признава като приход през периода, през който са отразени разходите, произтичащи от изпълнение на условията по договора за финансиране, т.3.2. б.”б” от стандарта. Когато дълготраен материален актив по см. на СС – 16 отговаря на изискванията на чл.50 от ЗКПО, той се определя като данъчен дълготраен материален актив, подлежащ на амортизиране с данъчни амортизации. Данъчното третиране на данъчните амортизируеми активи е регламентирано в глава десета от ЗКПО. Член 52 от закона изисква всички данъчни амортизируеми активи да бъдат заведени в данъчен амортизационен план /ДАПл/. Съгласно ЗКПО финансиранията/субсидиите представляват дарения. В случаите на придобиване на амортизируем актив с финансиране /дарение/, чл.53, ал.1 от ЗКПО определя, че данъчната амортизируема стойност, с която актива следва да се заведе в ДАПл, е неговата историческа цена /цена на придобиване/, намалена със стойността на дарението. Тоест, активи, придобити с финасиране/субсидия, се завеждат в данъчния амортизационен план по нетна стойност. Изхождайки от горното, амортизируем актив, придобит изцяло чрез дарение /100%/ не се завежда в данъчния амортизационен план. Спрямо начислените данъчни амортизации, определени съгласно глава десета от ЗКПО, е приложима нормата на чл.54, ал.1 от ЗКПО. Отчитането на счетоводните амортизации е съгласно изискванията на Закона за счетоводството и СС-4 Отчитане на амортизациите. При определяне на данъчния финансов резултат спрямо начислените в разходите счетоводни амортизации е приложима нормата на чл.54, ал.2 от ЗКПО. Съгласно т.3.2.б.”а” от СС-20, когато дарението е обвързано с амортизируем актив, то се признава за счетоводен приход пропорционално на начислените за съответния период счетоводни амортизации на актива, придобит в резултат на дарението. Относно така отразения счетоводен приход, ЗКПО указва в чл.68, че счетоводните приходи и разходи, отчетени по повод на дарение, с което е намалена историческата цена при определяне на данъчната амортизируема стойност на актива, не се признават за данъчни цели.
Становища на НАП