Изх. №53-04-789
15.12. 2017 г.
чл.22, ал. 1, чл. 30, ал. 1, чл.26, ал. 5, т.4, чл. 26, ал. 2 и чл. 86, ал. 3 от ЗДДС
чл. 26, т. 1 и 2, чл. 10, ал. 2 от ЗКПО
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
1.„М” ЕООД e местно данъчнозадължено юридическо лице, регистрирано по ЗДДС, извършващо независима икономическа дейност, с място на стопанската дейност в България. Дейността на дружеството е свързана с вътрешна и международна транспортна и спедиторска дейност, митническо агентство, преместване на лични вещи и дипломатически багаж, преместване на офис обзавеждане и оборудване; Основна икономическа дейност от КИД: 49.42 Услуги по преместване. Дружеството използва изцяло наети автомобили чрез подизпълнители за извършване на вътрешни и международни премествания, тъй като не разполага със собствени транспортни средства. Получател на услугите са главно български и чуждестранни юридически и физически лица.
При издаване на фактури за извършените доставки, дружеството прилага нормите на чл. 21, чл. 22 и чл. 30 от ЗДДС, подава VIES декларация. В повечето случаи транспортът започва извън страната, и завършва или извън страната, или в нея, или в трета страна, поради което дружеството прилага разпоредбите на чл. 22 ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС.
2.„М” ЕООД извършва и услуги по консултация за статут на чужденци по Закона за чужденците в Р България (ЗЧРБ) и Закон за трудовата мобилност и трудовата миграция (ЗТМТМ).Дружеството има редица сключени договори и приети оферти с местни работодатели, които са данъчно задължени лица, регистрирани по ЗДДС. Във връзка с тези услуги „М” ЕООД заплаща от тяхно име редица разходи, свързани с превод, легализация, нотариални такси, държавни такси, изваждане на удостоверения, поемане на квартирни разходи (търсене и наемане на жилища, тъй като е необходима адресна регистрация на територията на страната за чуждестранните граждани), такси за училища, заплащане на комунални сметки (ел. енергия, водоснабдяване, топлинна енергия).
Част от тези разходи, като нотариални такси, държавни такси, изваждане на удостоверения, поемане на квартирни разходи (наем на жилище), такси за училища, заплащане на комунални сметки (ел. енергия, водоснабдяване, топлинна енергия, медицински застраховки), не отговарят на изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч), ЗКПО, ЗДДС за документална обоснованост, тъй като не съдържат данни на дружеството като получател на услугата.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Коя е приложимата данъчна ставка (0% или 20%), на основание кой член от ЗДДС или ППЗДДС се прилага нулева ставка на ДДС и в коя колона на дневника запродажбите следва да бъде отразена сделката при:
1.1. извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател данъчно незадължено лице (ДНЗЛ) от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Дубай) и край на транспорта в България, и обратно (транспорт от България до Дубай)?
1.2. извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Дубай) и край на транспорта в ЕС (Германия) и обратно (транспорт от Германия до Дубай)?
1.3. извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от страна в ЕС (Германия) и край на транспорта в България, и обратно (транспорт от България до Германия)?
1.4. извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от страна в ЕС (Германия) и край на транспорта в страна от ЕС (Франция)?
1.5. извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Кения) и край на транспорта в трета страна (САЩ)?
2. Следва ли с извършените от дружеството разходи по т. 2 от запитването да се увеличава данъчната основа по доставката, и съответно да се облагаат с 20% ДДС или за частта от направените от дружеството плащания от името на клиента може да се издаде „Уведомление за дължими суми”?
3. Могат ли чрез гореописаните документи да бъдат признати разходите на дружеството или за частта от направените плащания от името на клиента да се издаде „Уведомление за дължими суми“?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос
Мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки е уредено в чл. 22 от ЗДДС. Съгласно чл. 22, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз, предоставена на данъчно незадължено лице, е на територията на държавата членка, където транспортът започва. По силата на чл. 51 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112) транспорта на стоки в рамките на Общността означава всеки превоз на стоки, чието място на тръгване и място на пристигане са разположени на територията на две различни държави членки. „Мястото на тръгване“ означава мястото, където фактически започва транспортът на стоките, а „мястото на пристигане“ означава мястото, където транспортът на стоките приключва фактически.
Според чл. 22, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга по транспорт на стоки извън Европейския съюз, предоставена на данъчно незадължено лице, е мястото, където се осъществява транспортът, пропорционално на реализирания пробег. Разпоредбата на чл. 22, ал. 4 от закона гласи, че за целите на закона спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49 от закона, оказвани във връзка с транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз или извън него, се приравняват на услуги по транспорт на стоки в Европейския съюз, съответно по транспорт на стоки извън Европейския съюз.
От изложеното следва, че мястото на изпълнение при доставка на услуги по превоз на стоки, когато получател на услугата е данъчно незадължено лице се определя в зависимост от това дали се извършва транспорт в рамките на ЕС или извън него, като е без значение за определяне на мястото на изпълнение на доставката местоустановеността на данъчно незадълженото лице.
Според чл. 30, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е превозът на стоки, когато превозът се извършва:
1. от място на територията на страната до територията на трета страна или територия или до територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, или
2. от територията на трета страна или територия или от територията на островите, образуващи автономните области Азори и Мадейра, до място на територията на страната, или
3. между две места на територията на страната, когато е част от превоз по т. 1 и 2.
Съгласно чл. 30, ал. 2 от ЗДДС за целите на закона спедиторските, куриерските и пощенските услуги, различни от услугите по чл. 49 от закона, оказвани във връзка с международен транспорт на стоки по ал. 1, се приравняват на услуги по международен транспорт на стоки по ал. 1.
Предвид изложеното:
1. За извършването на транспортна услуга (спедиция) с получател данъчно незадължено лице (ДНЗЛ) от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Дубай) и край на транспорта в България, и обратно (транспорт от България до Дубай), мястото на изпълнение се определя според разпоредбата на чл. 22, ал. 2 от ЗДДС – и това е мястото, където се осъществява транспортът, пропорционално на реализирания пробег. За реализираният пробег на територията на страната дружеството прилага нулева ставка на данъка на основание
чл. 30, ал. 1 от ЗДДС и следва да го отрази в колона 19 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставките със ставка 0 % по Глава трета от ЗДДС“. За останалия пробег извън територията на страната доставката е с място на изпълнение извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък, а същите следва да се отразят в клетка 23 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките, при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
2. За извършването на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Дубай) и край на транспорта в ЕС (Германия) и обратно (транспорт от Германия до Дубай), мястото на изпълнение се определя според разпоредбата на чл. 22, ал. 2 от ЗДДС – и това е мястото, където се осъществява транспортът, пропорционално на реализирания пробег. Очевидно тези доставки са с мястона изпълнение извън територията на страната и за тях не се начислява данък на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС. Същите следва да се отразят в колона 23 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките, при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
3. За извършването на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от страна в ЕС (Германия) и край на транспорта в България, и обратно (транспорт от България до Германия) е приложима разпоредбата на чл. 22, ал. 1 от ЗДДС и мястото на изпълнение на доставките е на територията на държавата членка, където транспортът започва. Следователно, за транспорта от България до Германия доставката се определя с място на изпълнение на територията на страната и следва да се начисли данък 20 на сто. Тези доставки следва да се отразят в колона 11 на дневника на продажбите „ДО на облагаемите доставки със ставка 20 %, вкл. дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на страната“. За транспорта от Германия до България доставката е с място на изпълнение извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък. Тези доставки следва да се отразят в колона 23 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките, при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
4. За извършване на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от страна в ЕС (Германия) и край на транспорта в страна от ЕС (Франция) е приложима разпоредбата на чл. 22, ал. 1 от ЗДДС и мястото на изпълнение на доставките е на територията на държавата членка, където транспортът започва. Тези доставки са с място на изпълнение извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък. Същите следва да се отразят в колона 23 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките, при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
5. За извършването на транспортна услуга (спедиция) с получател ДНЗЛ от България (физическо лице от България), с начало на транспорта от трета страна (Кения) и край на транспорта в трета страна (САЩ) мястото на изпълнение на доставката е мястото, където се осъществява транспортът, пропорционално на реализирания пробег, съгласно разпоредбата на чл. 22, ал. 2 от ЗДДС. Тези доставки са с място на изпълнение извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък, а същите следва да се отразят в колона 23 на дневника на продажбите „Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките, при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка“.
Следва да се има предвид, че всички доставки на транспортни услуги от изброените по-горе случаи, на които мястото на изпълнение е извън територията на страната, могат да формират оборот за регистрация за целите на ДДС на територията на страната, на която се определя мястото им на изпълнение.
По втори въпрос
Данъчната основа, по смисъла на чл. 26, ал. 2 от ЗДДС се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви с обезщетителен характер.
Съгласно разпоредбата на чл. 26, ал. 5, т. 4 от ЗДДС данъчната основа не включва сумите, платени на доставчика за покриване на разходите, направени от името и за сметка на получателя, когато тези суми са посочени изрично в счетоводството на доставчика, като доставчикът трябва да разполага с доказателства за действителния размер на сумите и няма право на данъчен кредит по отношение на данъка, който може да е станал дължим при извършването на разходите.
Според чл. 15 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) данъчната основа по чл. 26 и 27 от закона се увеличава с дължимите за доставката данъци и такси, когато са налице едновременно следните условия:
1. платени са от името и за сметка на доставчика;
2. поискани са от доставчика.
Предвид изложеното, платени суми от доставчика, съобразно разпоредбите на чл. 26, ал. 5, т. 4 от ЗДДС и чл. 15 от ППЗДДС не следва да се включват в данъчната основа на доставката, доколкото дружеството разполага с документ, от който е видно, че са от името и за сметка на получателя.
Независимо от горното следва да се има предвид, че при плащане на изброените в запитването разходи, свързани с превод, легализация, изваждане на удостоверения, поемане на квартирни разходи (търсене и наемане на жи“