5_ 20-00-285/14.08.2014 г.
Регламент (ЕО) № 883/2004, чл. 11 – 16,
КСО,чл. 4, ал. 3, т. 2 чл. 7, ал. 4 , чл. 158;
НООСЛБГРЧМЛ, чл.1, ал.2 и ал. 3;
ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО;
ЗКПО,чл. 10, чл. 13, чл. 18 и чл. 33, ал. 1;
В запитването е изложенаследнатафактическа обстановка:
ЕТ с предмет на дейност „транспорт” е със седалище и адрес на управление в България и извършва основната си дейност в Италия. В България е назначено лице на длъжност „ръководител транспорт”. ЕТ е български гражданин, който през по-голяма част от годината живее в Италияи се осигурява като самоосигуряващо се лице в България. Не е уточнено дали едновременно с дейността в България лицето извършва трудова дейност и в Италия или друга държава-членка на ЕС.
ЕТ е регистриран в България по Закона за данък добавена стойност (ЗДДС) и подава ДДС и VIES декларации.
Във връзка с описаната фактическа обстановкаса поставени следнитевъпроси:
1. Правилно ли есобственикът да се осигурява като самоосигуряващо се лице в България?
2. Може ли при определяне на финансовия резултат (печалба) да приемем за разход платената квартира в Италия?
3. Може ли да се приеме, че собственикът на ЕТ е командирован в Италия и да му се начисляват дневни пари?
Предвид изложената фактическата обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следнотостановище:
По първи въпрос:
От 01.05.2010 г. се прилагат нови регламенти за координация на системите за социална сигурност на държавите–членки на Европейския съюз /ЕС/ – Регламент (ЕО) № 883/2004 на Европейския парламент и на Съвета и регламент за неговото прилагане (Регламент (ЕО) № 987/2009 на Европейския парламент и на Съвета). Като източник на вторичното право на ЕС регламентите се прилагат пряко и с приоритет в случаи на противоречие с националното законодателство на държавите–членки.
Приложимото законодателство се определя според разпоредбите на Дял II от Регламент № 883/2004 (чл. 11 – 16), при условие, че е налице трансгранична ситуация (пресичане на граници между държави, които прилагат регламента от лица, попадащи в персоналния му обхват).
„Определяне на приложимото законодателство” е един от основните принципи, установени с Регламент № 883/2004. Според този принцип, лицата, за които се прилага регламента са подчинени на законодателството на само една държава–членка (основание чл. 11(1) от Регламент № 883/2004).
Основните последици от определяне на приложимото законодателство според Дял II от Регламент № 883/2004 са:
1. определя се държавата–членка, в която се дължат задължителните осигурителни вноски и/или данъци за социална сигурност, съгласно законодателството на тази държава, включително за дейностите и доходите от други държави–членки;
2. определя се от коя държава следва да се заплатят всички обезщетения и услуги по регламента.
Работодателите със седалище или място на дейност извън държавата–членка, чието законодателство е определено като приложимо спрямо наето от тях лице изпълняват всички задължения, произтичащи от въпросното законодателството, включително по отношение превеждане на задължителните осигурителни вноски и/или данъци за социална сигурност, така както ако седалището или място им на дейност се намираше в държавата–членка, чието законодателство е определено като приложимо (основание чл. 21(1) от Регламент № 987/2009).
Основното правило при определяне на приложимото право е, че лицата са подчинени на законодателството на държавата–членка, на чиято територия полагат труда си (“lex loci laboris”). Лицата осъществяващи дейност като заети или като самостоятелно заети в една държава–членка са подчинени на законодателството на тази държава (основание чл. 11(3)(а) от Регламент № 883/2004).
За целите на прилагането на Дял II от Регламент № 883/2004 „дейност като заето лице“ и „дейност като самостоятелно заето лице“ е всяка дейност или положение, което се приема за еквивалентно за целите на законодателството на държавата–членка, в която се осъществява такава дейност или съществува еквивалентно положение (основание чл. 1(а) и (б) от Регламент № 883/2004).
Следователно, с оглед определяне на приложимото законодателство според Дял II от Регламент № 883/2004, „дейност като заето лице“ и „дейност като самостоятелно заето лице“ се отнасят за дейности, разглеждани като такива за целите на законодателството на държавата–членка, на чиято територия са извършвани тези дейности.
„Пребиваване“ е мястото, където лицето обичайно пребивава. Критериите за установяване на пребиваването по смисъла на Регламент № 883/2004 са въведени в чл. 11 от Регламент № 987/2009. Според тази разпоредба пребиваването по смисъла на основния регламент се определя въз основа центъра на интересите на лицето, като в зависимост от случая, могат да се вземат предвид следните критерии:
1.продължителността и непрекъснатото пребиваване на територията на съответните държави–членки;
2.положението на лицето, включително:
-естеството и специфичните характеристики на упражняваната дейност, по–специално мястото, където обичайно се упражнява тази дейност, постоянният характер на дейността и продължителността на всеки договор за заетост;
-семейното положение и роднинските връзки на лицето;
-упражняването на неплатена дейност;
-когато става въпрос за студенти, източникът на техните доходи;
-жилищното положение на лицето, по-специално доколко е постоянен характерът му;
-държавата–членка, в която се счита, че лицето пребивава за целите на данъчното облагане.
В случай че пребиваването не може да се установи въз основа горепосочените критерии се взима предвид намерението на лицето, определено на база изследване на тези критерии и особено причините за неговото преместване (основание чл. 11(2) от Регламент № 987/2009).
За целите на законодателството, което е определено като приложимо лицата, обичайно осъществяващи дейност като заети или самостоятелно заети на територията на две или повече държави–членки се разглеждат като упражняващи цялата си трудова дейност и получаващи всичките си доходи в държавата–членка, чието законодателство е определено като приложимо (основание чл. 13(5) от Регламент № 883/2004).
В случай, че собственикът на ЕТ едновременно извършватрудова дейноств две и повече държави членки на ЕС, с оглед определяне на приложимото законодателство, следва да подаде искане за издаване на формуляр А1 от компетентната институция на държавата по пребиваване. Няма пречкаформуляра да се издаде за минал период.
С оглед изготвяне на конкретен отговор относно определяне на приложимото законодателство следва да уточните следните факти и обстоятелства:
– на територията на кои държави – членки на ЕС собственикът извършва трудова дейности как се квалифицира тази дейност от съответната държава по смисъла на Регламент 883/2004 – дейност като заето или като самостоятелно заето лице;
– къде пребивава лицето, предвид изброените по-горе критерии;
Запитването следва да изпратите на адрес : 1000София,бул. „ Княз Дондуков” № 52,, дирекция „Данъчно-осигурителна методология”, отдел „Осигурителна методалогия”.
Редът за осигуряване на самоосигуряващите се лица, за които е приложимо българското законодателствое регламентиран вКСО и НООСЛБГРЧМЛ.
На основние чл.1, ал.2 от цитираната наредба, започването, прекъсването, възобновяването или прекратяването на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се установяват с декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, подадена до компетентната териториална дирекция на НАП и подписана от самоосигуряващото се лице в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството.
Съгласно чл.4, ал.3, т.2 от КСО, лицата, които упражняват трудова дейност като самоосигуряващи се лица са задължитилно осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт. Предвид разпоредбанта на чл.4, ал. 4 от КСО, по свой избор могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство.
На основание чл.1, ал. 3 от НООСЛБГРЧМЛ, видът на осигуряването се определя с декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на НАП, която се подава от самоосигуряващото се лице в компетентната териториална дирекция на НАП в 7-дневен срок от започването или от възобновяването на трудовата дейност. При прекъсване и възобновяване на съответната трудова дейност, както и при започване на друга трудова дейност през календарната година самоосигуряващото се лице не може да променя вида на осигуряването. При започване и възобновяване на трудовата дейност, ако декларацията за вида на осигуряването не е подадена в 7-дневния срок, лицето подлежи на осигуряване само за инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт.
Авансовите осигурителни вноски са дължими да 25-то число на месеца, следващ месеца, през който е положен труда, на основание чл. 7, ал. 4 , чл. 158 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.
Съгласно текста на чл.2, ал. 4 от НООСЛБГРЧМЛ, окончателният размер на месечния осигурителен доход за самоосигуряващите се лица се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година, и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от самоосигуряващите се лица в срока за подаване на декларацията върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд „“Пенсии““ и за допълнително задължително пенсионно осигуряване. Годишният осигурителен доход, върху който се дължи окончателната осигурителна вноска, се определя като разлика между сбора от средномесечния деклариран или определен с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които помесечно са внасяни авансово осигурителни вноски.
По втори въпрос:
По прилагането на ЗДДФЛ и ЗКПО (втори въпрос):
На основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина. Според чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба. Данъчният финансов резултат (данъчна печалба и данъчна загуба) се определя по реда на част втора от ЗКПО чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат.
Когато едноличният търговец осъществява дейност в чужбина, финансовият резултат от тази дейност се включва в счетоводния финансов резултат, посочен в чл. 18 от ЗКПО, който подлежи на данъчно преобразуване по реда на този закон.
Гореизложеното означава, че разходите, извършени в Италия, участвали при формирането на счетоводния финансов резултат, ще бъдат данъчно признати по реда и при условията на ЗКПО.
Принципната постановка на ЗКПО по отношение на счетоводните разходи е, че те са признати за данъчни цели, ако са свързани с дейността и не са в хипотеза на отклонение от данъчно облагане или скрито разпределение на печалба.
Командировъчните разходи се третират при условията на чл. 33 от ЗКПО „Разходите за пътуване и престой на физически лица”. Съгласно ал. 1, т. 2 на цитираната норма признават се за данъчни цели разходите, извършени от едноличен търговец за пътуване и престой на:
а) физическото лице – собственик на предприятието на едноличния търговец, и
б) лицата, които сав трудови правоотношения с едноличния търговец или са наети от него по извънтрудови правоотношения.
За да бъдат данъчно признати, визираните в чл. 33, ал. 1 от ЗКПО разходи следва да бъдат документално обосновани в съответствие с общата разпоредба на чл. 10 от същия закон. Нарушението на изискванията на чл. 10 от ЗКПО или установяване на разходи, несвързани с дейността на ЕТ, са основание за извършване на данъчната регулация по реда на чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО, като непризнати разходи в годината насчетоводното им отчитане.
Тъй като едноличният търговец извършва основната си дейност в чужбина, следва да се има предвид възможността от възникване на място на стопанска дейност в другата държава.
Формирането на място на стопанска дейност на местно лице в чужбина е регламентирано от законодателството на съответната държава, в случая Италия, и от СИДДО между Република България и Република Италия.
Понятието място на стопанска дейност (МСД) е създадено от данъчното право именно за целите на прякото облагане – корпоративното и на доходите. Целта е да се обхванат от данъчно законодателство на съответната държава и лицата, които не се местни за същата, но развиват стопанска дейност на територията й чрез определен обект или посредством свой „представител със зависим статут”. Определение за МСД се съдържа в § 1, т. 5 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). Същото понятие се съдържа и в сключените от Р. България спогодби за избягване на двойното международно данъчно облагане, като във всяка спогодба е определено неговото съдържание, което е по-тясно от това по национално право. За да се стигне до “място на стопанска дейност” най-общо се изхожда от начина по който тази дейност е свързана с държавата източник. Дали е налице МСД се решава според преценка на фактическите предпоставки. Доколкото поставеният въпрос касае реализиране на дейност от страна на местен ЕТ в Италия, приложими по отношение на последното са разпоредбите на чл. 75 от ЗДДФЛ, респективно – чл. 13 от ЗКПО, които регламентират приоритетно прилагане на данъчна спогодба или друг международен договор. Това означава, че преценката относно наличие на място на стопанска дейност в Италия следва да се извърши съобразно относимите разпоредби на действащата СИДДО между България и Италия (обнародвана и ратифицирана през 1991 г.). Понятието „място на стопанска дейност” е дефинирано в чл. 4 от спогодбата. Съгласно чл. 6 от СИДДО с Италия, печалбите на предприятие на едната договаряща държава се облагат само в тази държава, освен ако предприятието упражнява дейността си в другата договаряща държава посредством разположено там място на стопанска дейност. Ако предприятието упражнява дейността си по този начин, печалбите му се облагат в другата държава (в случая Италия), но само до размера, който може да се отнесе към това място на стопанска дейност. Съгласно чл. 7 от СИДДО между България и Италия, печалбите, получени от използването в международния транспорт на кораби, въздухоплавателни съдове и пътни превозни средства, се облагат само в договарящата държава, в която се намира седалището на действителното управление на предприятието.
1. В случай, че за ЕТ възниква място на стопанска дейност в Италия, следва да имате предвид, че според СИДДО между България и Италия, за избягване на двойното данъчно облагане по отношение на печалбата, реализирана чрез място на стопанска дейност, е договорен методът„Освобождаване с прогресия”. Прилагането на този метод изисква от общия данъчен финансов резултат на предприятието на ЕТ да се приспадне данъчният финансов резултат (формиран съгласно ЗКПО) за дейността чрез мястото на стопанска дейност в Италия. За определянето на данъчния финансов резултат за дейността мястото в Италия е необходимо да се прилага аналит“