Писмо с Изх. №20-00-505; 03.02.2020 г.; ЗКПО – чл.195, ал.1; ЗДДС – чл.46

Изх. №20-00-505
03.02.2020 г.
ЗКПО – чл.195, ал.1
ЗДДС – чл.46

В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” e постъпило по компетентност писмено запитване, прието с вх. №20-00-505/23.12.2019 г., относно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка изложена в запитванeто, е следната:
ЕООД е дружество, учредено през 2019 г. и е регистрирано в БНБ като финансова институция. Основната дейност е отпускането на потребителски кредити на физически лица. При обслужването и управлението на предоставените заеми, дружеството начислява и събира различни видове възнаграждения, като лихви, комисионни и други такси.
Основните приходи се състоят от приходи от начислени такси, които са взаимно договорени и планирани в таблицата на вноските по договора за заем. Основните приходи се изчисляват спрямо главницата и без презумпция за забавяне или други нарушения от страна на клиента и като такива те са пряко свързани с договарянето, отпускането и управлението на кредита.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Облагат ли се с ДДС основните приходи на дружеството, а именно: лихви по предоставени заеми, комисионни възнаграждения, еднократни такси за оценка на кредитоспособността на клиента, такса за разглеждане на документи, такса за ангажимент и други подобни административни такси, свързани с предоставянето на заемите?
2. Облагат ли се с ДДС допълнителните приходи на дружеството в т.ч.: законна лихва за забавяне, такса при разсрочване, такса за уведомление чрез SMS, 1-во телефонно напомняне, 2-ро телефонно напомняне, предупреждение за прекратяване, такса при прекратяване?
3. Налице ли е право на данъчен кредит във връзка с разходите за дейността от доставчици на територията на страната?
4. Как се третират от гледна точка на ЗДДС получени от компанията-майка (регистрирана за целите на ДДС в Естония) управленски услуги и авторски и лицензионни възнаграждения?
5. Как следва да се третират от гледна точка на ЗДДС получени от компанията – майка гаранционни финансови услуги (guarantee fees) – за това, че ще осигури нужното финансиране по отпусната конкретна кредитна линия на дружеството?
6. Какво е данъчното третиране по отношение на данъка при източника на платени към компанията майка авторски и лицензионни възнаграждения (royalties), управленски услуги, гаранционни финансови услуги (guarantee fees)?
7. Какво е данъчното третиране по реда на ЗКПО за изплатените на компанията-майка лихви по получени от дружеството кредити?
8. За целите на прилагането на разпоредбите на чл. 43 и чл. 43а от ЗКПО при изчисляването на приходите от лихви следва ли да се включват комисионната, административната такса и гаранционната такса?
9. Съгласно корпоративната счетоводна политика дружеството признава един актив за дълготраен, когато цената на придобиването му надвишава равностойността на 1000 евро. Какви са данъчните последици за дружеството имайки предвид, че съгласно ЗКПО активи на стойност над 700 лв. следва да бъдат признати като дълготрайни за данъчни цели?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Изложената фактическа обстановка в запитването не е достатъчна и изчерпателна, за да се изрази становище по поставените въпроси, също така не са приложени относими документи.
Следва да имате предвид, че настоящата инстанция не разполага с процедурни правомощия да изяснява фактите и обстоятелствата от значение за конкретна фактическа обстановка, да анализира документи, които следва да представят в цялост фактите и обстоятелствата, от значение за решаване на конкретен данъчен казус. В съответствие с правомощията си, регламентирани с чл. 12, ал. 1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), при осъществяване на данъчно-осигурителен контрол чрез ревизия или проверка органите по приходите следва да проверят отчетността, счетоводните и други документи, книжа и носители на информация, изследват естеството на дейността, и преценяват доказателствата в тяхната съвкупност, като съобразяват правните им последици в съответствие с принципите на законност, обективност, самостоятелност и независимост.
Предвид това настоящото становище има принципен характер, като се базира единствено на предпоставките, изложени във Вашето запитване.
По прилагането на ЗДДС:
По въпрос 1:
Като освободена доставка, съгласно разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, се третира договарянето, отпускането и управлението на кредит срещу насрещна престация (лихва) от лицето, което го отпуска, включително отпускането, договарянето и управлението на кредит при доставка на стоки при условията на договор за лизинг.
На основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС за освободените доставки не се дължи ДДС.
Размерът на данъчната основа за доставките на финансови услуги за предоставяне на паричен заем се определя по общия ред на чл. 26 от ЗДДС.
Разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС кореспондира с чл. 135, т. 1, буква “б“ от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО) съгласно който държавите-членки освобождават отпускането и договарянето на кредит, както и управлението на кредита от страна на лицето, което го отпуска. Договарянето на кредит от лице, което го отпуска, само по себе си не следва да се разглежда като отделна доставка, доколкото отпускането на кредит, което става въз основа на договор, включва в себе си самото договаряне.
За да се прецени доколко една услуга попада в обхвата на чл. 46 от ЗДДС или касае облагаеми доставки трябва да се изясни много точно съдържанието на всяка конкретна услуга. Според СЕС формулировките, използвани за определяне на случаите на освобождаване, посочени в чл. 135 от Директива 2006/112/ЕО, подлежат на стриктно тълкуване. Следва да се има предвид, че тези случаи на освобождаване са изключение от общия принцип, според който всяка доставка на услуги, извършена възмездно от данъчно задължено лице, се облага с ДДС. Според СЕС все пак тълкуването на тези формулировки трябва да бъде съобразено с преследваните с освобождаването цели и да зачита присъщия на общата система на ДДС принцип за данъчен неутралитет. Съдът е приел, че в този смисъл правилото за стриктно тълкуване не означава, че формулировките, използвани в чл. 13 от Директива 77/388/ЕИО (респективно чл. 135 от Директива 2006/112/ЕО) за определяне на случаите на освобождаване, трябва да бъдат тълкувани по начин, който би лишил последните от тяхното действие (вж. т. 23 от Решение по дело C 350/10 Nordea, т. 20 от Решение по дело C 540/09 Skandinaviska Enskilda Banken, т. 27 от Решение по дело C 473/08 Eulitz).
Друг съществен критерий установен в практиката на СЕС за преценката дали определена услуга е от категорията освободени финансови услуги съгласно чл. 135, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО е дали тя може да породи, да измени или да погаси правата и задълженията на страните във връзка с извършването и, както и да промени правните и финансовите отношения между страните (вж. т. 72 и 73 от Решение по дело C 2/95 SDC както и т. 33 от Решение по дело C 235/00 CSC Financial Services), като освободената услуга по силата на директивата трябва да се отличава от чисто физическо или техническо извършване, като например такса за обработка на данни в банка.
Вследствие на всичко казано до тук може да бъде направен извода, че услугите от технически и административен характер като услуги по обработка на информация (такса за разглеждане на документи), не променят правната или финансовата позиция на страните и не попадат в обхвата на освободените доставки на финансови услуги, независимо, че те могат да представляват съществен елемент за извършването им.
В допълнение, относно обхвата на освободената доставка по чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС следва да се анализира въпросът за насрещната престация по същата. Буквалният прочит на закона може да доведе до извода, че изискване за наличие на освободена доставка е насрещната престация да е лихва. Логическото и сравнителноправно тълкуване обаче налагат извода, че текстът следва да се тълкува като „включително лихва“ или „лихва в широк смисъл“, т. е. че изискването е да е налице насрещна престация, която може да е и често е лихва, но би могла да е уговорена под формата на такса или друг способ. Така съответната норма в Директива 2006/112/ЕО, уреждаща освободените доставки във връзка с кредити (чл. 135, пар. 1, т. 1, 6. „б“), не съдържа изискване относно характера на насрещната престация. Такова е и последователното тълкуване на приходната администрация относно едно по-широко съдържание на понятието “лихва”, където за “лихва” се счита освен уговореният лихвен процент, така и всички такси за управление на кредита, комисионните възнаграждения и други подобни (становище на ЦУ на НАП в писмо изх. №24-38-44/05.07.2016 г. публикувано в системата „Въпроси и отговори“ на интернет страницата на НАП).
В подкрепа на горното са и следните аргументи: съгласно чл. 26, ал. 2 и ал. 3, т. 3 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставките, от получателя или от друго лице, и се увеличава със съпътстващите разходи, начислени от доставчика на получателя, пряко свързани с доставката. Според характера на разноските по кредита, е възможно начислените такси да имат съпътстващ доставката по отпускането на кредита характер и са пряко свързани със същата. Поради това те следва да имат данъчно третиране, идентично на данъчното третиране на основната доставка по предоставяне на кредит, която е освободена доставка на основание чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Такъв характер, считам, че имат и посочените в запитването такса за оценка кредитоспособността на клиента и такса за ангажимент, доколкото според изложеното в запитването същите са взаимно договорени и планирани в таблицата на вноските по договора за заем, изчисляват се спрямо главницата и без презумпция за забавяне или други нарушения от страна на клиента и като такива те са пряко свързани с договарянето, отпускането и управлението на кредита и по отношение на същите е приложима разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Предвид изложеното разноските по финансиране на кредита следва да увеличат данъчната основа на доставката на услугата по отпускането на кредита.
Консултациите на потенциални клиенти, рекламирането на съответните кредити, отчитането на резултатите от неуспешни преговори и обработване на данни, свързани с проучвания на клиенти, довели до неблагоприятни изводи относно техния кредитен рейтинг, съответно до несключване на договори за кредит, не следва да се третират като доставки по „договаряне на кредит” и нямат характер на освободени доставки.
По въпрос 2:
Законната лихва за забава по отношение на вноските по кредитите има обезщетителен характер. В правната теория е прието, че наличието на действително парично задължение и виновна забава за плащането му са единствените предпоставки, за да възникне задължението, съответно правото на законна лихва за забава (мораторна). Тя е едно обезщетение за неизпълнение на гражданско задължение, независимо че има характер на санкция за лицето, което я дължи.
Поради това за нея е приложима разпоредбата на чл. 26, ал. 2, изр. 2 от ЗДДС. От посочената законова разпоредба следва, че всички лихви с обезщетителен характер, които биват изплащани на доставчика от получателя на доставката, не се включват в данъчната ? основа и за тях не се начислява ДДС, дори и доставката да е облагаема.
Доколкото към запитването не е представен договор, при условие, че посочените в запитването такси при разсрочване (в смисъл на предоговаряне на погасителния план) и такси за прекратяване са свързани с дейности по договаряне и управление на кредита, считам, че по отношение на същите е приложима разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Същевременно таксите за уведомление чрез SMS или телефонно напомняне имат технически характер и предвид изложеното по първи въпрос същите нямат характер на освободени доставки по чл. 46 от ЗДДС. На основание чл. 12, ал. 1 във връзка с чл. 86 от ЗДДС, дружеството следва да начисли ДДС 20%.
По въпрос 3:
Съгласно нормата на чл. 70, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, за стоките и услугите предназначени за извършване на освободените доставки не възниква право на данъчен кредит.
На основание чл. 73, ал. 1 от ЗДДС, всяко регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки и дейности, за които лицето няма такова право. Размерът на частичния данъчен кредит се определя, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчислен с точност до втория знак след десетичната запетая, получен като отношение между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от същото лице доставки и дейности (чл. 73, ал. 2 от ЗДДС).
По въпрос 4:
Услугите от компанията-майка (управленски и авторски и лицензионни), по които дружеството е получател са с място на изпълнение на територията на страната, съгласно разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
В случая, тъй като компанията-майка не е установена в България, за предоставените услуги на дружеството ще бъде приложим режимът на самоначисляване на ДДС, съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 във връзка с чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 3 от ЗДДС.
Когато дружеството е получател на стоки/услуги от доставчици установени извън територията на страната, съответните документи, издадени по реда на законодателства на други държави не представляват данъчни документи по смисъла на чл. 112 от ЗДДС и не следва да се отразяват в отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС. Не е грешно, ако при желание от страна на данъчно задълженото лице документът се отрази в дневника за покупки, като в случая следва да се попълни колона 9 „Данъчна основа на получените доставки без право на ДК или без данък“.
Протоколите по чл. 117 от закона се отразяват в отчетните регистри по чл. 124 от с.з. както следва:
1) в дневника за продажби и справката декларация – данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 14 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2 – 5 от ЗДДС) и начисленият ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 15 (начислен ДДС за получени доставки по к. 14), съответно в справката-декларация в клетка 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2 – 5 от ЗДДС) и клетка 22 (начислен ДДС за получени доставки по чл. 82, ал. 2 – 5 от ЗДДС). В колона 15 на дневника за продажби се попълва 0 (нула), когато доставката е облагаема с нулева ставка.
2) в дневника за покупки и справката декларация – в зависимост от наличието на право на приспадане на данъчен кредит за данъчно-задълженото лице:
* когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката има право на пълен данъчен кредит за тази доставка данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 10 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2 – 5 от ЗДДС с право на пълен данъчен кредит) и начисления ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 11 (ДДС с право на пълен данъчен кредит), съответно в справката-декларация в клетка 31 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2 – 5 от ЗДДС с право на пълен данъчен кредит) и клетка 41 (ДДС с право на пълен данъчен кредит);
* когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката има право на приспадане на частичен данъчен кредит за тази доставка данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2 – 5 от ЗДДС с право на частичен данъчен кредит) и начисления ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 13 (ДДС с право на частичен данъчен кредит), съответно в справката-декларация в клетка 32 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2-5 от ЗДДС с право на частичен данъчен кредит) и клетка 42 (ДДС с право на частичен данъчен кредит);
* когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката няма право на приспадане на данъчен кредит за тази доставка данъчната основа и данъкът на получените доставки се посочват в колона 9 (данъчна основа и данък на получените доставки, ВОП, получените доставки по чл. 82, ал. 2 – 5 ЗДДС и вносът без право на данъчен кредит или без данък). 
По въпрос 5:
Съгласно чл. 46, ал. 1, т. 2 от ЗДДС освободена доставка е договарянето на гаранции и сделка с гаранции или ценни книжа, установяващи права върху парични вземания, както и управлението на гаранции от кредиторите.
Съгласно чл. 135, пар. 1, б. „в” от Директива 2006/112/ЕО държавите-членки освобождават от данък върху добавената стойност договарянето или всякакви операции с кредитни гаранции или други обезпечения на парични средства и управлението на кредитни гаранции от лицето, което е отпуснало кредитa.
Предвид изложеното считам, че данъчното третиране по ЗДДС на сделката по гарантиране на кредит е чл. 46, ал. 1, т. 2 от ЗДДС – освободена доставка на услуга по предоставяне на гаранции.
Когато дадена услуга се определя като финансова по смисъла на чл. 46 от ЗДДС е приложима разпоредбата на чл. 81, ал. 6 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС), съгласно която протокол по чл. 117 от закона се издава и в случаите на доставка с място на изпълнение на територията на страната, облагаема с нулева ставка на данъка, както и за доставка с място на изпълнение на територията на страната, за която данък не следва да се начислява.
По прилагането на ЗКПО:
По въпрос 6:
На основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО с окончателен данък при източника се облагат определени доходи на чуждестранни юридически лица от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 от ЗКПО, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България.
Тъй като, гаранционните финансови услуги (guarantee fees) не попадат в обхвата на възнагражденията изброени в чл. 12 от ЗКПО, същите не подлежат на облагане с данък при източника по реда на чл. 195 от ЗКПО.
Подобни заключения се съдържат в писмо изх. №24-30-40 от 12.03.2009 г. на ЦУ на НАП, публикувано в системата „Въпроси и отговори” на интернет страницата на НАП.
Съгласно чл. 195, ал. 6, т. 3 от ЗКПО (в сила от 01.01.2015 г.) с данък при източника не се облагат доходите от лихви и авторски и лицензионни възнаграждения, когато са изпълнени условията на ал. 7 – 12 от чл. 195 на закона.
В ал. 7 на чл. 195 от ЗКПО са посочени условията, които трябва да са налице едновременно по отношение на притежателя и платеца на дохода – първият следва да е чуждестранно юридическо лице (ЧЮЛ) от държава-членка на ЕС или място на стопанска дейност в държава-членка на ЕС на ЧЮЛ от държава-членка на ЕС. Платецът на дохода следва да е свързано лице с ЧЮЛ – притежател на дохода или с лицето, чието място на стопанска дейност е притежател на дохода.
В разпоредбите на т. 1 – т. 4 на ал. 12 на чл. 195 от ЗКПО са въведени за целите на закона критерии съответно по отношение на ЧЮЛ като такова от държава-членка на ЕС, свързаност между платеца и притежателя на дохода, както и относно действителния притежател на дохода.
Съгласно ал. 12 на чл. 195 от ЗКПО, за целите на ал. 7 – 11:
1. ЧЮЛ от държава – членка на ЕС, е всяко чуждестранно юридическо лице, за което едновременно са изпълнени следните условия:
а) правната форма на ЧЮЛ е в съответствие с приложение № 5;
б) ЧЮЛ е местно лице за данъчни цели на държава – членка на ЕС, съгласно съответното данъчно законодателство и по силата на спогодба за избягване на двойното данъчно облагане с трета държава не се смята за местно лице за данъчни цели в друга държава извън ЕС;
в) ЧЮЛ се облага с някой от данъците по приложение № 6, без право на освобождаване от облагане, или с идентичен или подобен данък, който се налага като допълнение към или вместо тези данъци;
2. едно лице е свързано лице с второ лице, ако е изпълнено поне едно от следните условия към момента на начисляване на дохода:
а) първото лице притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 % от капитала на второто лице;
б) второто лице притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 % от капитала на първото лице;
в) трето лице, което е местно юридическо лице или ЧЮЛ от държава – членка на ЕС, притежава непрекъснато за период поне две години най-малко 25 % от капитала и на първото, и на второто лице;
3. ЧЮЛ е притежател на дохода, когато получава този доход в своя полза, а не като посредник или агент на друго лице.
В хипотеза на дъщерно дружество и компания – майка следва да се приеме, че условията на т. 1 и т. 2 са налице. Условието по т. 3 следва да бъде доказано от задълженото лице.
Съгласно чл. 195, ал. 11 от закона, алинеи 7, 8, 9 и 10 не се прилагат за:
1. доходи, които представляват разпределение на печалба или възстановяване на капитал;
2. доходи от вземания за дълг, които дават право на участие в печалбите на длъжника;
3. доходи от вземания за дълг, които дават право на кредитора да замени своето право на лихва за право на участие в печалбите на длъжника;
4. доходи от вземания за дълг, при които няма клауза за връщане на главницата или връщането е след повече от 50 години от датата на емитирането на дълга;
5. доходи, представляващи непризнати за данъчни цели разходи на място на стопанска дейност в Република България, с изключение на тези по чл. 43;
6. доходи, начислени от чуждестранно юридическо лице от държава, която не е държава – членка на ЕС, чрез място на стопанска дейност в Република България;
7. доходи от сделки, на които основният мотив или един от основните мотиви е отклонение или избягване от данъчно облагане.
При изпълнение на горепосочените условия, като данъчно задължено лице на Естония и действителен получател на дохода, за компанията – майка следва да бъде приложимо правилото на чл. 195, ал. 7 от ЗКПО, което да освободи от облагане с данък при източника начислените разходи за авторски и лицензионни възнаграждения.
Горепосоченото важи и за начислените лихви по отпуснати от компанията – майка кредити.
Възнагражденията за управление или контрол на българско юридическо лице са доход от източник в страната (чл. 12, ал. 5, т. 6 от ЗКПО), който подлежи на облагане с данък при източника по реда на чл. 195 от ЗКПО. Съгласно чл. 200, ал. 2 от ЗКПО данъчната ставка за данъка по чл. 195, ал. 1 от закона е 10 %.
По силата на чл. 13 от ЗКПО, когато в обнародван и влязал в сила международен договор се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на закона, приложение намират разпоредбите на договорите. В случая намират приложение разпоредбите на Спогодбата между Република България и Република Естония за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци на доходите (СИДДО с Естония), ратифицирана със закон, обн. ДВ, бр.12 от 13.02.2009 г.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от СИДДО с Естония печалбите от стопанска дейност на предприятие на едната договаряща държава се облагат с данък само в тази държава, освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава, чрез място на стопанска дейност, намиращо се там. Ако предприятието извършва стопанска дейност по този начин, печалбите от стопанска дейност на предприятието могат да се облагат в другата държава, но само такава част от тях, каквато е причислима към това място на стопанска дейност.
За да бъде приложено освобождаване от облагане по силата на чл. 7 от СИДДО между България и Естония, притежателят на дохода – ЧЮЛ следва да докаже наличието на основанията за прилагане на СИДДО, визирани в разпоредбата на чл. 136 от ДОПК. Доказателства за наличието на основания за прилагане на СИДДО се удостоверяват пред органите по приходите пред териториалната дирекция на НАП по регистрация на платеца на дохода, като се подава искане по образец (чл. 137 – чл. 139 от ДОПК). Когато платецът начислява на ЧЮЛ доходи от източник в страната с общ размер до 500 000,00 лв. годишно, обстоятелствата по чл. 136 от ДОПК се удостоверяват пред платеца на дохода, като искане в този случай не се подава (чл. 142, ал. 1 от ДОПК).
Относно данъчното третиране на вътрешногрупови услуги (включително управленски услуги) следва да се съобрази и Ръководството на ОИСР по трансферно ценообразуване на мултинационални предприятия и данъчни администрации (Ръководството на ОИСР). Според т. 7. 5 от Ръководството на ОИСР анализът на вътрешногруповите услуги включва изследването на два ключови въпроса:
1. дали вътрешногруповите услуги са действително извършени и
2. какво трябва да бъде възнаграждението вътре в групата за тези услуги за данъчни цели.
В т. 7.6 от Ръководството на ОИСР е посочено, че съгласно принципа за независимите пазарни отношения дали вътрешногруповата услуга е действително извършена, когато се осъществява дейност за един или повече членове на групата от друг член на групата, ще зависи от това дали дейността осигурява на съответния член на групата икономическа или търговска изгода за подобряване на търговската му позиция. Това може да се определи като се анализира, дали независимо предприятие при съпоставими условия би било готово да плати за дейността, ако тя е извършена за него от независимо предприятие или то само би е извършило със собствени средства. 
Налице е съдебна практика с Решение на Върховния административен съд (ВАС) №10185 от 01.08 2017 г. по адм. дело №8554/2016, І отд., свързана с отговор на първия въпрос – дали вътрешногруповите услуги са действително извършени. Крайният извод на съда е потвърждаващ становището на приходните органи, че услугите не носят икономическа изгода за местното дружество и поради това законосъобразно тези разходи са определени като несвързани с дейността, представляващи скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5, б. „а“ от ДР на ЗКПО и съответно не се признават за данъчни цели по силата на чл. 26, т. 11 от ЗКПО. Съгласно § 1, т. 4, б. „в“ от ДР на ЗКПО скритото разпределение на печалба представлява дивидент, който на основание чл. 194, ал. 1 от ЗКПО подлежи на облагане с данък при източника. 
По въпрос 7:
Във връзка с данъчното третиране на финансиране между свързани лица, следва да бъдат съобразени нормите на ЗКПО, които третират сделки сключени при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане резултат (чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО).
Един от случаите, при който ЗКПО предвижда данъчна регулация, е хипотезата на „скрито разпределение на печалбата“ по смисъла на дефиницията в § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО.
На основание чл. 26, т. 11 от ЗКПО разходи, които представляват скрито разпределение на печалбата не се признават за данъчни цели. Същевременно съгласно чл. 194 от ЗКПО във връзка с § 1, т. 4, б. „в” от ДР на ЗКПО, се дължи данък дивидент когато разходите са начислени в полза на ЧЮЛ без значение дали са от ЕС или трети страни (чл. 194, ал .3, т. 3 от ЗКПО).
Съгласно § 1, т. 5, б. „б” като скрито разпределение на печалба се дефинират начислените разходи за лихви по заеми (освен ако условията на заема не са уговорени в изпълнение на изисквания, предвидени в нормативен акт), когато са налице поне три от следните условия:
а) заемът превишава собствения капитал на платеца на дохода към 31 декември на предходната година;
б) изплащането на заема или на лихвите по него не е ограничено с фиксиран срок;
в) изплащането на заема или на лихвите по него или размерът на лихвите е в зависимост от наличието или от размера на печалбите на платеца на дохода;
г) изплащането на заема е в зависимост от удовлетворяване исканията на други кредитори или от изплащането на дивиденти.
Цитираната норма третира случаите на предоставен заем, който по същество представлява допълнително увеличение на собствения капитал на дружеството от неговите собственици, съдружници или акционери или от скрити такива, което би трябвало да генерира приходи под формата на дивидент, а не разходи за лихви.
В допълнение, ситуация, при която част от лихвените разходи могат да се приемат за „скрито разпределение на печалбата“ би бил случаят, в който ценовите условия по заема се отклоняват от пазарните нива (§ 1. т. 5, б. „а” от ДР на ЗКПО).
Съгласно чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга безвъзмездна финансова помощ, се смята за отклонение от данъчно облагане.
С оглед горното определената лихва, ако се отличава от пазарните параметри при финансиране между независими контрагенти, би противоречала с правилата на ЗКПО.
Съответствието на цените по контролираните сделки с пазарните цени се доказва с изготвяне на документация, обосноваваща спазването на принципа на независимите пазарни отношения, постановен в чл. 15 от ЗКПО.
Считам, че разходите за лихви, при общите условия за документиране и изпълнение на условията за пазарни цени са признат разход за данъчни цели.
Разходите за лихви, когато не са отчетени при условията на отклонение от данъчно облагане, се третират в разпоредбите за слаба капитализация, регламентирани в чл. 43 и чл.43а от ЗКПО.
В сила от 01.01.2019 г. в данъчния закон, има два вида регулации на разходите за лихви: 
* регулиране на слабата капитализация по реда на чл. 43
* правило за ограничаване на приспадането на лихви по реда на чл. 43а. 
Двата режима за регулиране на лихвите се прилагат едновременно при определени условия. Сумите, с които следва да се извършва на финансовия резултат се изчисляват като се използват предвидените в закона формули и определения.
Следва да имате предвид, че съгласно чл. 43а, ал. 7 от ЗКПО, регулаторният режим на чл. 43а от с.з. не се прилага от данъчно задълженото лице, когато превишението на разходите по заеми, определено за текущата година, не надвишава левовата равностойност на 3 000 000 евро, определени по официалния валутен курс на лева към еврото, което ще е общия случай в практиката.
По аргумент от чл. 43, ал. 6 от ЗКПО когато трикратния размер на собствения капитал е равен или превишава привлечения капитал не се прилага регулиране на слабата капитализация по реда на чл. 43 от ЗКПО.
По въпрос 8:
Редът за регулиране на слабата капитализация (чл. 43 от ЗКПО), изисква при определяне на непризнатите разходи за лихви да бъдат включени:
* всички финансови (лихвени) разходи, отчетени по финансиране с привлечен капитал и
* общият размер на счетоводните приходи.
Съгласно чл. 43, ал. 4 ЗКПО разходите за лихви включват всички финансови (лихвени) разходи, отчетени по финансиране с привлечен капитал т.е. лихва е всяко възнаграждение, което може да бъде обвързано с отпуснатия заем, а не само лихвата, т.е. всички дължими суми, формиращи цената на отпуснатия кредитен ресурс.
В това отношение практиката на НАП е последователна (Писмо № 24-34-193 от 08.12.2009 г., № 26-Б-50 от 17.12.2009 г., № 5_20-00-424 от 26. 07. 2010 г.)
По дефиницията на изр. 2 от ал.4 на чл. 43 от ЗКПО в разходите за лихви не се включват разходите за наказателни лихви за закъснели плащания и неустойки; лихви, непризнати за данъчни цели на друго основание в закона; лихви и други разходи, които съгласно счетоводното законодателство са капитализирани като част от стойността на актив (чл. 43, ал. 4, т. 2, 3 и 4 от закона).
Приходите от лихви за целите на чл. 43 от закона са общите счетоводни приходи от лихви, без да са посочени лихви, които са изключени от обхвата на понатието. В тази връзка, ако приложим правото по аналогия, то можем да приемем, че приходите от лихви по своята икономическа същност съвпадат с определението, за „лихви в широк смисъл“ като в случая ще участват и лихвите за забава и неустойки с такъв характер.
За определяне на непризнатото превишение на разходи по заеми съгласно формулата на чл. 43а, ал. 1 от ЗКПО се вземат предвид: 
* превишението на разходите по заеми, определено по реда на чл. 43а, ал. 2 във връзка с ал. 4;
* данъчният финансов резултат преди лихви, данъци и амортизации, определен по реда на ал. 3 на чл. 43а, ал.3 от ЗКПО.
Според формулата за изчисляване на непризнатото превишение на разходи по заеми по реда на чл. 43а , ал. 1 от ЗКПО е нужно да се съпоставят: 
* общият размер на разходите по заеми, които обхващат признатите за данъчни цели разходи и/или суми, които водят до намаление на данъчния ф

5/5
Share on facebook
Facebook
Share on twitter
Twitter
Share on linkedin
LinkedIn
Share on pinterest
Pinterest

ЗДДФЛ, чл.29

2_685/04.05.2012ЗДДФЛ, чл.29 Отправили сте писмено запитване доДирекция “Обжалване и управление на изпълнението” заведено в регистъра на дирекцията с вх.№……04.2012 г., в коетосте описали следната фактическа

обезпечаване на задълженията при възлагане на повторни ревизии по реда на чл. 155, ал.4, т.1 и т.2 от ДОПК във връзка с писмо № 24-32-99/23.03.09г. на Изпълнителния директор на НАП.

Изх. №24-32-99/08 Дата 05.06.2009 год.Относно: обезпечаване на задълженията при възлагане на повторни ревизии по реда на чл. 155, ал.4, т.1 и т.2 от ДОПК във

№206/19.03.2019г.

№206/19.03.2019г. ЗКПО; чл.195ЗКПО; чл.12, ал.5ЗКПО; §1, т.9 от ДР В писмено запитване, заведено в регистъра на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика с вх. №…..

Писмо с чл. 3 от ЗДДС, чл. 96 от ЗДДС ; В запитването е изложена следната фактическа обстановка: ; „Н“ АД командирова свои служители в Швейцария, където се обучават в продължение на няколко м

чл. 3 от ЗДДС, чл. 96 от ЗДДС В запитването е изложена следната фактическа обстановка: „Н“ АД командирова свои служители в Швейцария, където се обучават

Данъчно третиране на доходите от учредено право на строеж срещу задължение за изграждане на сгради, по реда на чл. 11, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ

Изх. №94-А-84Дата: 11.04.2008 год.ОТНОСНО: Данъчно третиране на доходите от учредено право на строеж срещу задължение за изграждане на сгради, по реда на чл. 11, ал.