НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ
ЦЕНТРАЛНО УПРАВЛЕНИЕ
1000 София, бул. “Княз Дондуков” № 52 Телефон: 0700 18 700 Факс: (02) 9859 3099
Изх. № 94-П-85
Дата: 03.06.2019 год.
ЗДДФЛ, чл. 4;
ЗДДФЛ, чл. 6;
ЗДДФЛ, чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 75;
ДР на ЗДДФЛ, § 1, т. 26, буква „ж“;
ДР на ЗДДФЛ, § 1, т. 27, буква „а“.
ОТНОСНО: Постъпило запитване във връзка с данъчно третиране на трудови доходи на чуждестранни физически лица, полагащи труд в полза на българско дружество
В дирекция СИДДО при ЦУ на НАП е постъпило Ваше запитване вх. № 94-П-85#2/04.04.2019 г., касаещо данъчно третиране на възнагражденията, които следва да получават чуждестранни физически лица, командировани/изпратени по реда на чл. 121а, ал. 2, т. 1 и 2 от Кодекса на труда (КТ).
Съгласно описаното в запитването в българското дружество ще бъдат командировани/изпратени граждани на трети страни извън ЕС от техни работодатели от Република Казахстан и Обединени арабски емирства. Тези работници са казахстанци, турци, тайландци и индийци. Посочвате, че физическите лица няма да имат сключени трудови договори с приемащото лице в България, но съгласно изразеното становище на директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, приемащото дружество се явява работодател по смисъла на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за тези командировани работници в България и именно то следва да удържи и внесе данък за лицата.
При така описаната фактическа обстановка поставеният от Вас въпрос е:
Къде следва да се заплаща данък върху трудовото възнаграждение, което получават казахстанци, турци, тайландци и индийци – командировани работници от работодатели от Казахстан и Обединени арабски емирства при условие, че лицата ще полагат труд в България за приемащото българско дружество (без да имат сключен трудов договор с него), а заплатите им ще се изплащат от командироващия ги работодател по банкови сметки в Казахстан и Обединени арабски емирства?
Във връзка с поставените от Вас въпроси, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, Ви уведомявам следното:
От първостепенно значение за данъчното облагане на едно физическо лице е дефинирането му като местно или чуждестранно лице по смисъла на ЗДДФЛ. Това е така, тъй като местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица – само за придобити доходи от източници в Република България (чл. 6 и 7 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 4 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
* което има постоянен адрес в България, или
* което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период (лицето се смята за местно за годината, през която пребиваването му надхвърли 183 дни, като денят на излизане и денят на влизане в страната се смятат поотделно за дни на пребиваване в страната), или
* което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
* чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от гореизброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на българското законодателство, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно: не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
В запитването Ви е посочено единствено, че работниците са казахстанци, турци, тайландци и индийци, но допълнителна информация, въз основа на която да бъде направена преценка дали лицата са местни на България за целите на данъчното облагане, т.е. дали покриват някой от горепосочените критерии, или са местни на някоя от изброените държави, не e изложенa. Тази преценка е от особено значение, тъй като от нея ще зависи и това коя ще бъде приложимата Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО). В случая обстоятелствата, че юридическите работодатели на командированите лица са от Казахстан или Обединени арабски емирства и че заплатите на работниците ще бъдат изплащани по банкови сметки в тези държави са ирелевантни в това отношение. За целите на настоящия отговор ще бъде прието, че командированите лица не са местни лица на България, тъй като няма данни да отговарят на поне един от критериите, предвидени в чл. 4 от ЗДДФЛ.
По отношение на въпросите, свързани с квалификацията на доходите като доходи от трудово правоотношение, определянето на българското дружество като работодател по смисъла на §1, т. 27, б. „а“ от ДР на ЗДДФЛ и възникването на задължение за удържане и внасяне на данък, са валидни аргументите в изразеното становище от директора на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП.
От друга страна, според разпоредбата на чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор. В тази връзка следва да се има предвид, че България има сключени СИДДО с Казахстан (обн. ДВ бр. 106 от 09.09.1998 г.), Турция (обн. ДВ бр. 123 от 22.12.1997 г.), Тайланд (обн. ДВ бр. 22 от 09.03.2001 г.) и Индия (обн. ДВ бр. 70 от 08.08.1995 г.). Макар и да имат минимални различия, относимите към облагането на трудовите възнаграждения разпоредби в тези Спогодби имат идентично съдържание и не се различават по същество, поради което е излишно да бъдат коментирани поотделно (виж чл. 15 „Доходи от трудово правоотношение“ в СИДДО с Казахстан, Турция и Тайван и чл. 16 „Зависими професионални услуги“ в СИДДО с Индия). Съгласно разпоредбите, отнасящи се до облагане на доходите от трудови правоотношения в цитираните СИДДО, заплати и други подобни възнаграждения, получени от местно лице на едната договаряща държава въз основа на трудово правоотношение, се облагат с данъци само в тази държава, освен ако трудът се полага в другата договаряща държава (България). В случай че трудът се полага в другата договаряща държава (България), такова възнаграждение може да се облага с данък в тази друга държава (България). Следователно общата разпоредба на чл. 15, ал. 1 от СИДДО с Турция, Казахстан и Тайланд и на чл. 16, ал. 1 от СИДДО с Индия дава право на България да обложи трудовите доходи на физическите лица (казахстанци, турци, тайландци и индийци) за положения труд на нейна територия.
В ал. 2 на цитираните по-горе разпоредби от четирите СИДДО обаче е предвидено изключение, съгласно което възнаграждението, получено от местно лице на едната договаряща държава (Казахстан, Турция, Тайланд и Индия) за полагане на труд в България, се облага само в тези държави, ако са налице следните три условия:
* лицето пребивава в България за период или периоди, ненадвишаващи общо 183 дни в съответната календарна година или за всеки 12-месечен период; и
* възнаграждението е платено от работодател или от името на работодател, който не е местно лице на България; и
* възнаграждението не е за сметка на място на стопанска дейност, което работодателят притежава в България.
Когато и трите условия, предвидени в ал. 2, са налице, доходът се облага само в договарящата държава, на която работникът е местно лице (Казахстан, Турция, Тайланд и Индия). Както бе посочено по-горе обаче, работодател на чуждестранните физически лица за целите на облагането по ЗДДФЛ е приемащото българско дружество, независимо че формалният (юридически) работодател на лицата е в Казахстан или ОАЕ. Доколкото СИДДО не съдържат дефиниция на понятията „трудово правоотношение“ и „работодател“, то за целите на прилагане на съответните разпоредби (чл. 15 или 16 от цитираните по-горе Спогодби) съдържанието на тези понятия се извлича от законодателството на държавата, която прилага спогодбите, а именно България. Така, доколкото съгласно изложените от Вас факти за командированите лица няма да са изпълнени кумулативно споменатите по-горе условия, то ал. 2 от съответните разпоредби на тези СИДДО е неприложима в настоящата хипотеза и за България възниква правото да обложи тези доходи според вътрешното си законодателство. В заключение следва да се посочи, че трудовите доходи на чуждестранните физически за труда, положен в рамките на споразуменията за отдаване под наем на персонал, се облагат в България по общия ред на ЗДДФЛ.