3_704/09.03.2011 г.
ЗДДС, чл. 3, ал. 5, т. 1, б. „м”;
ЗДДС, чл. 9, ал. 1 и ал. 3;
ЗДДС, чл. 27, ал. 2;
ЗДДС, чл. 50, т. 2;
ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 2;
Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, чл. 3, ал. 1;
Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, чл. 4 и чл. 5;
Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, чл. 27, ал. 1 и ал. 3;
ЗКПО, чл. 248;
ЗМДТ, чл. 6, ал. 2
Относно: поставени въпроси по прилагане на ЗДДС, ЗКПО и Наредба № Н-18/2006 г. на МФ
Според изложеното в него Общинско предприятие „С” /ОП „С”/ е второстепенен разпоредител в системата на Община В, ЕИК по Булстат-……………. Предмет на дейност: предоставяне на социални и кетъринг услуги. В правилника му за дейността са заложени следните дейности:
– предоставя социални услуги на възрастни хора, хора в неравностойно положение, самотни хора от Община В;
– приготвя и предоставя храна на хора от Община В със заболявания, на които са предписани диети № 1, № 5, № 7, № 9 и № 10;
– приготвя и предоставя храна на ученици в общинските училища на Община В; звена на общинска бюджетна издръжка и лежащо болни жители на общината в общински лечебни заведения; столуващи служители в Общинска администрация;
– предоставя кетъринг услуги на юридически и физически лица.
Община В е възложила осъществяването на ученическото столово хранене на територията на общината да се извършва от предприятието като това е записано в Правилника за дейността на ОП „С”. В Наредбата за определяне и администриране на местните данъци и такси Общинският съвет определя „дневна такса от 2 лв. за ученическо хранене”. Таксата не възстановява пълните разходи на общината по предоставяне на услугата. За т.нар. „пътуващи ученици” храненето се поема от общинския бюджет, за „местните ученици” таксата се заплаща от бюджета на съответното училище, останалите ученици заплащат таксата в момента на плануването при касиера. На определен период от време /седмично/ предприятието превежда събраните такси по сметката на Община В. За тази дейност предприятието се субсидира изцяло от местния бюджет /заплати и издръжка/. Допълнително бе уточнено, че общинското предприятие стопанисва ученическите столове.
При така изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Така организирано ученическото хранене попада ли в обхвата на ЗДДС, т.е. облагаема сделка ли е? Община В е регистрирана по ЗДДС за стопанската си дейност.
2. Трябва ли да се използва касов апарат за плащанията на касата и необходимо ли е касовата бележка да съдържа наименованието „такса”?
3.Така определената такса следва ли да се приеме като приход от стопанска дейност и облага ли се с данък върху приходите от стопанска дейност?
4. Какъв документ следва да се издаде на училищата, за да се преведат таксите?
Освен това ОП „С” извършва и храненето на учениците от спортно училище. Последното е определило стойността на един храноден /закуска, обяд и вечеря/ в размер на 2.10 лв., която включва само стойността на хранителните продукти. Разходите за ток и вода се заплащат от училището, а останалите разходи /заплати, осигуровки, поддръжка, почистващи материали/ се поемат от общинския бюджет. В края на месеца предприятието издава фактура за стойността на вложените хранителни продукти и училището превежда сумата. Спортното училище е второстепенен разпоредител, но е с ЕИК по Булстат ……… , различен от този на Общината. Поставя се въпроса как би следвало да се определи тази дейност – като продажба или като възстановяване на разходи?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС /обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 100 от 21 декември 2010 г./, Правилник за прилагане на закона за данък върху добавената стойност /ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15 септември 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 10 от 1 февруари 2011 г./, ЗКПО /обн. ДВ, бр. 105 от 22 декември 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 94 от 30 ноември 2010 г./ и Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. на МФ /обн. ДВ, бр. 106 от 27 декември 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 49 от 29 юни 2010 г./ изразяваме следното становище:
Данъчно третиране по ЗДДС:
По смисъла на ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Същевременно разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС регламентира, че органите на местна власт не са данъчно задължени лица за всички извършвани от тях дейности или доставки в качеството им на такъв орган, включително в случаите, когато се събират такси, вноски или възнаграждения за тези дейности. За целите на облагането с данък върху добавената стойност „дейности или доставки, извършвани от местните органи в качеството им на орган на местната власт”, съгласно § 1, т .7 от ДР на закона са тези, извършени от лице, създадено със закон, когато:
– се извършват в изпълнение направомощиятаму,произтичащи от нормативен акт и не могат да се извършват от търговец, освен ако това му е възложено със закон;
– е установена такса с нормативен акт.
Независимо от това, органите на местна власт са данъчно задължени лица за извършваните от тях доставки, които попадат в кръга на изброените 13 вида дейности в чл.3, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, вкл. и б. „м” – стопанисване на магазини, столове и други търговски обекти, отдаване под наем на сгради, части от тях и търговски площи, както и за доставки, извън тези по т. 1, които ще доведат до значително нарушаване правилата на конкуренцията /чл. 3, ал. 5, т. 2 от с.з./.
Предвид гореизложеното извършваното ученическо столово хранене от общината чрез своето ОП „С”, е независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС, тъй като е свързано с осъществявана стопанска дейност и получаване на съответни приходи от нея. За тези услуги същата е данъчно задължено лице съгласно чл. 3, ал. 1 от закона и извършените доставки с място на изпълнение на територията на страната са облагаеми.
Съгласно разпоредбите на чл. 2, т. 1 от ЗДДС, обект на облагане с данък върху добавената стойност е всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга.
Столовото хранене представлява доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. При извършване на столово хранене е необходимо да се има предвид следното данъчно третиране:
В разпоредбите на ал. 3 от чл. 9 на ЗДДС следните случаи на безвъзмездно предоставяне се приравняват на възмездна доставка на услуга:
-предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица, при извършването
на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е
приспаднат изцяло или частично данъчен кредит (чл. 9, ал. 3, т. 1);
-безвъзмездното предоставяне на услуга за лични нужди на данъчно задълженото
физическо лице, на собственика, на работниците и служителите или на трети лица
(чл. 9, ал. 3, т. 2).
С оглед на горепосоченото са налице следните две възможности:
1. Когато получените от общината доставки са предназначени за безвъзмездни
доставки на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС не следва да бъде приспадан данъчен
кредит от същата. Последващите доставки, за които не е ползван данъчен кредит
съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, следва да бъдат третирани като освободени на
основание чл. 50, т. 2 от същия закон.
2. Когато е ползван данъчен кредит от общината, последващите безвъзмездни
доставки са приравнени на възмездни доставки съгласно чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
Данъчната основа на тези доставки се определя по реда на чл. 27, ал. 2 от закона,
съгласно който данъчната основа на доставка на услуги по чл. 9, ал. 3 е сумата на
направените преки разходи, свързани с извършването й.
В този случай данъчната основа на доставката на услугата столово хранене към учениците – получатели на услугата, следва да включва не само стойността на закупените хранителни стоки и продукти, но и стойността на останалите преки разходи, свързани с извършването й – заплатата на персонала, зает с обслужването на стола /с подготовката, предоставянето на храната, обслужването на помещението и съдовете/, изразходвана електрическа енергия във връзка с услугата и други относими разходи – напр. за изпиране на покривки. Доставките се документират с протокол съгласно чл. 117 от ЗДДС.
Гореизложеното се прилага и в случай, че учениците заплащат част от себестойността на предоставените им услуги.
Доколкото в случая получатели на услугата – столово хранене са учениците, а не училището /същото превежда само сумата за вложените хранителни продукти, както и определената дневна такса, когато се заплаща от училището за „местните ученици”/ са налице разчетни взаимоотношения, които не следва да се документират с данъчен документ по смисъла на ЗДДС. Отчитането може да се извърши с първичен документ, отговарящ на изискванията на Закона за счетоводство.
Данъчно третиране по Наредба № Н-18/2006 г. на МФ:
Разпоредбата на чл. 118 от ЗДДС в сила от 01.01.2007 г., задължава всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него доставки /продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка /ФКБ/ от фискално устройство /ФУ/, независимо дали е поискан друг данъчен документ, а получателят е длъжен да получи фискалната касова бележка и да я съхранява до напускане на обекта. Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки се определят с Наредба № Н-18 на министъра на финансите от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства.
Съгласно чл. 3 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (ФУ), освен когато плащането се извършва по банков път или чрез наличен паричен превод, извършен чрез дружество, лицензирано да извършва дейност по налични парични преводи по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. По смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС „търговски обект” е всяко място, помещение или съоръжение /например: маси, сергии и други подобни/ на открито или под навеси, във или от което се извършват продажби на стоки или услуги, независимо че помещението или съоръжението може да служи същевременно и за други цели /например: офис, жилище или други подобни/, да е част от притежаван имот /например: гараж, мазе, стая или други подобни/ или да е производствен склад или превозно средство, от което се извършват продажби.
Независимо от документирането с първичен счетоводен документ, лицата, задължени да използват фискално устройство, издават фискална касова бележка за всяка продажба с изключение на случаите, когато плащането е по банков път, паричен превод, извършен чрез дружество, лицензирано да извършва тази дейност или пощенски паричен превод. Фискалната касова бележка се издава при извършване на плащането, като задължително се предоставя на клиента едновременно с получаване на плащането – аргумент от чл. 25 от Наредба № Н-18/2006 г.
Лицата, респективно дейностите, освободени от задължението за издаване на фискална касова бележка, са изброени в чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18/2006 г. Видно от разпоредбата на тези правни норми е, че за осъществяваната дейност по ученическо истолово хранене ОП „С” не е освободена отзадължението да регистрира и отчита извършваните продажби чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (ФУ).
Съгласно чл. 27, ал. 1 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. на МФ задълженото лице, с изключение на случаите, когато извършва дейност по чл. 28, независимо дали е регистрирано или не по ЗДДС, задължително регистрира всяка продажба на стока или услуга по данъчни групи според вида на продажбите:
1.група „“А““ – за стоки и услуги, продажбите на които са освободени от облагане с данък, за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 0 % ДДС, както и за продажби, за които не се начислява ДДС;
2.група „“Б““ – за стоки и услуги, продажбите на които се облагат с 20 % данък върху добавената стойност;
3.група „“В““ – за продажби на течни горива чрез измервателни средства за разход на течни горива;
4.група „“Г““ – за стоки и услуги, продажбите на които се облагат със 7 % данък върху добавената стойност.
Програмирането и регистрирането на конкретен вид стока или услуга като артикул (с точно наименование и програмирана цена) или артикулна подгрупа (обобщено наименование) трябва да бъде извършено в съответствие с разпоредбите на Наредба № Н-18/2006 г. на МФ.
Разпоредбата на чл. 27, ал. 3 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ задължава лицата, използващи фискални устройства да програмират и регистрират с наименование и единична цена като отделни артикули стоките или услугите:
1.отнасящи се към данъчна група А;
2.с фиксирани цени в нормативен акт;
3. представляващигорива,продаваничрезодобренипосмисъланаЗаконаза измерванията средства за измерване на разход.
От анализа на чл. 27, ал. 3 от Наредбата произлиза, че при продажба на изброените в тази правна норма стоки или услуги, следва на фискалната касова бележка да се отпечатва точното наименование на вида и цената на артикула. С оглед на обстоятелството, че в Наредба за определяне и администриране на местните данъци и такси на Общински съвет – В за дейността ученическо столово хранене не са предвидени отделни цени на хранителните продукти и ястия, включени в менюто, а е регламентирана само „дневна такса от 2 лв. за ученическо хранене” считаме, че няма пречка на касовия бон, който се издава при заплащане на столовото хранене при касиера, да е изписан текста „такса”.
Данъчно третиране по ЗКПО:
Съгласно чл. 248 от ЗКПО приходите на бюджетните предприятияот сделки по чл.1 от Търговския закон/ТЗ/, както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество, се облагат с данък върху приходите. От цитираната разпоредба следва, че обект на облагане са тези приходи на бюджетните предприятия, произтичащи от сделки, които са изрично посочени в чл.1 от ТЗ и по-конкретно в ал.1 на тази норма. Стопанска дейност и съответно приходи от стопанска дейност ще са налице във всички случаи, в които бюджетното предприятие е образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в чл. 1, ал. 1 от ТЗ ( аргумент на чл. 1, ал. 3 ).
Следва да се има предвид, че съгласно чл. 6, ал. 2 от Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ) общинският съвет определя цена за всички услуги и права, предоставяни от общината, с изключение на тези, за които са определени местни такси по ал. 1 от същия член. В чл. 6, ал. 1 от ЗМДТ са изброени видовете местни такси, събирани от общините, като в б. „в” от същата норма е регламентирано, че местни такси са тезиза ползване на детски ясли, детски кухни, детски градини, специализирани институции за предоставяне на социални услуги, лагери, общежития и други общински социални услуги.
Дефиниция на понятието „социални услуги” е дадено в § 1, т. 6 от Допълнителните разпоредби на Закона за социално подпомагане. Съгласно тази норма““социални услуги““ са дейности, които подпомагат и разширяват възможностите на лицата да водят самостоятелен начин на живот и се извършват в специализирани институции и в общността. В“