ОТНОСНО: Право на приспадане на данъчен кредит по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) по митнически декларации и третиране по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) при отписване на вземания
В Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ постъпи Ваше писмо с вх. № …… 08.01.2019 г.
Въпросите, които са поставени са свързани с правото на приспадане на данъчен кредит по тези митнически декларации и третирането на платения ДДС съгласно ЗКПО при невъзможност за ползването му като данъчен кредит и отписването на разход, а именно:
1. Има ли право дружеството да ползва данъчен кредит по тези митнически декларации, въпреки изтеклите 12 месеца от тяхното издаване и алтернативно може ли да се поиска възстановяване на платения ДДС в общ размер на 91 300,26 лв. по чл.129 от ДОПК?
2. При невъзможност за възстановяване на платения ДДС по чл.129 от ДОПК и невъзможност за ползване на данъчен кредит, какво е данъчното третиране при отписването на разход на тези „вземания за ДДС“ през 2018г., т.е. в годината /реално м.12.2018г./ на настъпване на невъзможността да се ползва данъчен кредит?
Предвид изложената фактическа обстановка, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл. 72, ал.1 от ЗДДС, регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода.
По смисъла на чл.72, ал.2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит по този ред се упражнява, като лицето:
1. включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал. 1 в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период;
2. посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период по т. 1.
В случая дружеството е осъществило внос и не е посочило митническите декларации в посочените по-горе срокове в дневника за покупки, както предвижда чл. 71, т. 3 от ЗДДС.
В конкретния случай дружеството е пропуснало да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода съгласно чл. 72 от ЗДДС. Правото на данъчен кредит се преклудира и не може да бъде упражнено. Това е правната последица от неупражненото в срок право.
Съгласно чл.128, ал.1 от ДОПК, недължимо платени или събрани суми за данъци, задължителни осигурителни вноски, наложени от органите по приходите глоби и имуществени санкции, както и суми, подлежащи на възстановяване съгласно данъчното или осигурителното законодателство от Националната агенция за приходите, се прихващат от органите по приходите за погасяване на изискуеми публични вземания, събирани от Националната агенция за приходите.
В конкретния случай горната хипотеза не е приложима, тъй като ДДС по митническа декларация за внос не се определя като недължимо платена сума, както и не подлежи на възстановяване, а на приспадане по реда на ЗДДС.
Предвид гореизложеното, разпоредбите на чл.128 и чл.129 от ДОПК не са относими.
По втори въпрос:
Съгласно чл. 25 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за целите на определяне на данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено, че приход (разход) или печалба (загуба) е признат за данъчни цели в годината на счетоводното му отчитане, с него не се преобразува счетоводният финансов резултат за текущата или следващи години.
С част от своите разпоредби ЗКПО поставя изисквания, които ограничават признаването на някои счетоводни разходи в зависимост от това, доколко разходът е документално обоснован; извършването му е пряко свързано с предмета на дейност; доколко обслужва стопанската дейност на данъчно задълженото лице; какъв е характерът му; налице ли е съпоставимост на приходи и разходи, разходът пряко относим ли е към отчетния период, за които е намален финансовия резултат и други. В тази връзка следва да бъде изследвано и анализирано: защо и кое е наложило извършването му, при какви обстоятелства е извършен той от гледна точка на връзката и обусловеността му спрямо извършваната от лицето дейност, както и от гледна точка на спазване на разпоредби от различни нормативни актове. Признаването за данъчни цели на разходи е пряко свързано с необходимостта да бъдат извършени съответните разходи, за да бъде осъществявана, разширявана и подобрявана дейността и постигнат крайният резултат, за която е създадено предприятието.
В частта на настоящия отговор по прилагане на ЗДДС е изразено становище, че дружеството е пропуснало да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит. Посочено е също, че данъкът върху добавената стойност по митническа декларация за внос се определя като дължимо платена сума и не подлежи на възстановяване. Като резултат от неупражненото в срок право на приспадане на данъчен кредит, ще е необходимо предприятието да направи съответните счетоводни записвания.
Осчетоводяването на правата и задълженията на данъчно задължените лица във връзка с прилагането на ЗДДС и правилника за неговото приложение се подчинява на изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч) и Национални счетоводни стандарти – Общи разпоредби (НСС – ОР). Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗСч позициите, които се представят във финансовите отчети, се признават и оценяват в съответствие с посочените там принципи, в т.ч. начисляване. Този принцип, изисква предприятието да изготвя финансовите си отчети, на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. В НСС – ОР, част Оценяване на активи, пасиви, приходи и разходи, е посочено, че в цената на придобиване не се включват възстановимите данъци, търговски отстъпки или рабати, както и други непреки разходи, свързани с придобиването.
Дънъкът върху добавената стойност обичайно е възстановим чрез системата за счетоводно отчитане на разчетните взаимоотношения, произтичащи от изискванията на ЗДДС и се осъществява чрез група от счетоводни сметки Разчети за данък върху добавената стойност. Когато ЗДДС определя, че в някои случаи не се признава правото на данъчен кредит, този данък е невъзстановим и отчитането му се подчинява на конкретни разпоредби от някои прилижими счетоводни стандарти, в зависимост от активите, които се придобиват.
В настоящото запитване е посочено, че дружеството поради субективни причини, е допуснало да не се ползва от правото на данъчен кредит по доставки на резервни части по митнически декларации за внос. В резултат на нарушението, допуснато при прилагането на ЗДДС, не е спазено сченоводното законодателство. Съответно при отказано право на данъчен кредит и невъзможността да се включи в разчетите за данък върху добавената стойност, в предприятието ще се формира счетоводен разход.
За данъчни цели ЗКПО принципно възприема правилата на счетоводното законодателство за отразяване на стопански операции, но в определени случаи налага специфични изисквания за постигането на верен данъчен финансов резултат, като елиминира определени счетоводни разходи чрез конкретни разпоредби.
От казаното дотук следва да се направи извод, че формираният счетоводен разход не следва да се признава за данъчни цели на основание разпоредбата на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО, съгласно която разходите, отчетени в нарушение на счетоводното законодателство, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане.