ОТНОСНО: Право на възстановяване на данък върху добавената стойност по реда на чл. 92, ал. 3, т. 1 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/
В Дирекция ОДОП …… постъпи писмено запитване с вх. № 20-21-96 от 27.08.2018 г., относно право на възстановяване на данък върху добавената стойност по реда на чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, препратен за отговор по компетентност от ТД на НАП …..
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: Българско дружество, регистрирано по ЗДДС през м.март 2018 г. осъществява вътреобщностно придобиване /ВОП/ на стоки от холандска фирма, регистрирана за целите на ДДС в Холандия. Българското дружество, като задължено лице е начислило данък чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 1, т. 1 и ал. 3 от ЗДДС и е упражнило правото на приспадане на данъчен кредит. В същото време тези стоки директно от Финландия са натоварени на пристанището в Хелзинки /при условие на доставката CIF/ и заминават за клиент на българската фирма от Русия /компания, която също е регистрирана по съответното законодателство/. Издадени са товарителници за морски транспорт и митническа декларация, съгласно която българското дружество е вписано като износител, а компанията от Русия като получател. Стоката тръгва от обект на холандския доставчик във Финландия и пристига в Русия. В случая е налице транзитна продажба на стоки, извършена от територията на друга държава членка в Европейския съюз до трета страна /Русия/ съгласно чл. 69, ал. 2 във вр. с чл. 28, т. 2 от ЗДДС. Сумата от продажбата е отразена в кл. 18 на месечната справка-декларация по ЗДДС в раздела „Данъчна основа на облагане със ставка 0%“.
Зададен е следният въпрос: Сумата на данъчната основа на гореописаната транзитна продажба на стоки включва ли се в сумата на облагаемите доставки с нулева ставка съгласно чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС?
В отговор на поставения от Вас въпрос, съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, данъкът за възстановяване по чл. 88, ал. 3 от същия закон, се възстановява в 30-дневен срок от подаване на справка-декларацията, когато лицето е извършило за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки с нулева ставка на обща стойност повече от 30 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки, включително доставките с нулева ставка; на доставки с нулева ставка се приравняват и доставките на следните услуги с място на изпълнение на територията на друга държава членка, по които получател е лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка: транспорт на стоки в рамките на Европейския съюз и оказвани във връзка с този транспорт спедиторски, куриерски и пощенски услуги, различни от услугите по чл. 49; транспортна обработка на стоки; услуги във връзка с транспорта, оказвани от агенти, брокери и други посредници, действащи от името и за сметка на друго лице, както и услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи.
Видно от разпоредбата на чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, предвиденото възстановяване касае извършените от лицето за последните 12 месеца преди текущия месец облагаеми доставки с нулева ставка на обща стойност повече от 30 на сто от общата стойност на всички извършени от него облагаеми доставки за същия период.
Облагаеми доставки с нулева ставка на данъка са доставките посочени в глава трета от ЗДДС, а именно:
– доставка на стоки, изпращани или превозвани извън територията на Европейския съюз;
– международен транспорт на пътници;
– международен транспорт на стоки;
– доставка, свързана с международен транспорт;
– доставка, свързана с международния стоков трафик;
– доставка по обработка на стоки;
– доставка на злато за централни банки;
– доставка, свързана с безмитна търговия;
– доставка на услуги, предоставяни от агенти, брокери и други посредници;
– доставка на свързани с внос услуги.
Предвид разпоредбата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, облагаеми доставки с нулева ставка на данъка са вътреобщностните доставки по чл. 7, с изключение на освободените вътреобщностни доставки по чл. 38, ал. 2.
От изложената в запитването фактическа обстановка става ясно, че извършените от българското дружество доставки на стоки не попадат в разпоредбата на чл. 7 и чл. 28 от ЗДДС, за да се приложи нулева ставка на данъка.
Съгласно чл. 28 от ЗДДС, облагаема доставка с нулева ставка е:
1. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на доставчика;
2. доставката на стоки, които се изпращат или превозват от място на територията на страната до трета страна или територия от или за сметка на получателя, ако получателят е лице, което не е установено на територията на страната; тази разпоредба не се прилага, когато стоките са предназначени за зареждане, оборудване и снабдяване на плавателни съдове и въздухоплавателни средства, които се използват за спортни и развлекателни цели или за лични нужди.
Видно от тези разпоредби, стоката следва да се намира на територията на страната и впоследствие да се изпрати към трета страна. В този смисъл, при изпращане на стока от Финландия към Русия, разпоредбите на чл. 28 от ЗДДС не са приложими.
За определяне режима на доставка на стоки от съществено значение е да се установи място на изпълнение на доставката, съобразно посочените в чл. 17 от ЗДДС правила. При доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, мястото на изпълнение на доставката на основание чл. 17, ал. 2 от ЗДДС е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът и към получателя. В този смисъл мястото на изпълнение на доставката на стоки извършвана от българския търговец е на територията на Финландия.
На основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, не се начислява данък при извършване на освободена доставка, освободено вътреобщностно придобиване, както и при доставка с място на изпълнение извън територията на страната.
От цитираната разпоредба става ясно, че за доставки с място на изпълнение извън територията на страната не се прилага нулева ставка на данъка, а не се начислява данък.
Предвид изложеното до тук, данъчната основа по описаната в запитването доставка на стоки не се включва при изчисляване на оборота по чл. 92, ал. 3, т. 1 от ЗДДС.
/