Относно: Прилагане на чл. 12 и чл. 195 от Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) и Спогодба между правителството на Република България и правителството на Обединените арабски емирства за избягване на двойното данъчно облагане на доходите (СИДДО с ОАЕ).
В Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ ….. постъпи писмено запитване с вх. № 96-00-56 от 17.02.2021 г.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Основната дейност на дружеството е производство на полимерни тъкани от рециклирани пластмаси за производство на опаковъчни торби и транспортни гъвкави опаковки тип Биг Бег.
С цел разширяване на пазара в Република България и възможности за реализация на продукцията Ви в страни от Европейския Съюз и трети страни, дружеството сключва договор с доставчик на услуги – организация, учредена и съществуваща в съответствие със законодателството на Обединените арабски емирства.
Съгласно чл. 1 от договора Доставчикът следва да предостави следните услуги:
* посещение на завода, сплотяване на колектива и изучаване на продуктовата спецификация, диагностициране и проверка на състоянието. Доставчикът на услуги ще предостави подробни сведения на европейския пазар на FIВС, световната верига за доставки и пазарно търсене. Заедно с „П……“ООД ще разработи анализ и ще се постигне споразумение за необходимите корекции в спецификацията на продукта, стратегията и маркетинговия подход.
* започване на комплексно обучение за мениджър продажби и производство, предоставящо задълбочена представа за бизнеса и FIВС, разнообразието от продукти, производствения процес и т.н.
* провеждане на съпоставителен анализ с използваните в момента меки опаковки за материали в насипно състояние FIВС, базирани на РР(полипропилен) тъкан, като това ще включва технически свойства на тъканите като UV, якост на опън, елонгация /удължаване и способност за обработка. Освен това доставчикът на услуги ще проучи потенциалните партньори за текстилни продукти и ще извърши фина настройка на линията за гРЕТ тъкан, като това ще включва всички етапи от производството по отношение на качеството и ефективността на линията, и като окончателен резултат ще създаде верига за доставки и ще определи USP/ изключително (уникално) предложение за продажба/.
* идентифициране на потенциални клиенти, пазарни сегменти и търговски партньори, организиране на срещи за пускане на продукта на пазара, стартиране на работата, установяване на препятствията, подобряване и надграждане и квалифициране.
* пускане на продукта на пазара, започване на маркетингови дейности за налагане на марката, събиране на отзиви от клиенти и т.н.
* започване на допълнителни цикли за проверка и внасяне на подобрения за идентифициране на допълнителни продуктови характеристики с цел насочване към други потенциални пазари и за увеличаване и използване капацитета на завода.
* оказване на съдействие на потенциалните клиенти при намирането на точната рецепта и състав въз основа на продуктите и подкрепа за преодоляване на техническите проблеми, свързани с използването на продуктите.
Според чл. 2 т. 2 от договора „П……“ООД се задължава да заплаща 2% роялти/лицензионна такса на доставчика на услуги за продажбата на тъкани на нови клиенти, придобити през период от 3 години и 1% от продажбите на всички останали, съществуващи клиенти, които са поименно посочени в договора.
Сумите на дължимите такси ще се изчисляват въз основа на продажбите.
Към запитването е приложен договор.
Във връзка с изложената фактическа обстановка, са поставени следните въпроси:
1. Кои от посочените услуги от договора влизат в обхвата на технически услуги?
2. Дължи ли се данък при източника по чл. 195 от ЗКПО и за кои позиции от услугите по чл. 1 от договора?
3. Дължи ли се данък при източника по чл. 195 от ЗКПО за таксите по чл. 2, т. 2 от договора?
4. Посочените по-горе услуги и такси по договора влизат ли в обхвата на СИДДО с Обединените арабски емирства? Може ли за възнагражденията по този договор да се приложи спогодбата със ставка „0“ ? Приложими ли са разпоредбите на чл. 7 ал.1. от СИДДО с Обединените арабски емирства, съгласно който “Печалбите на предприятие на едната договаряща държава се облагат с данък само в тази държава, освен ако предприятието извършва стопанска дейност в другата договаряща държава чрез място на стопанска дейност, разположено там.“?
В отговор на поставените въпроси, съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Настоящият отговор има принципен характер, основаващ се само на представения договор и с разбирането, че доставчикът не формира място на стопанска дейност в страната.
Съгласно чл. 12, ал. 5, т. 3 и т. 4 от ЗКПО доходите от авторски и лицензионни възнаграждения и възнаграждения за технически услуги, начислени от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, са от източник в страната.
На основание чл. 195, ал. 1 и ал. 2 от закона коментираните доходи от източник в страната, начислени в полза на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната, подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. Данъкът върху тези доходи се удържа от местните юридически лица, които начисляват посочените по-горе доходи на чуждестранните юридически лица.
Определенията за авторски и лицензионни възнаграждения и възнаграждения за технически услуги са дадени в § 1, т. 8 и т. 9 от допълнителните разпоредби на ЗКПО. Същите са многокомпонентни и клаузите в един договор не са достатъчни за тяхното определяне. За да се квалифицира видът на възнаграждението, е необходимо да се прецени естеството на извършените услуги.
Установяването на елементи на определенията за възнаграждения за технически услуги и авторски и лицензионни възнаграждения в доходите, които ще се изплащат, може да стане само при наличието на документи, в които ясно са посочени задълженията на чуждестранното лице, което следва да извърши действията. Необходими са детайлизирани отчетни документи, които доказват същността и характеризират извършените дейности, а също така доказват необходимостта и реалността на услугите. Когато в един договор задълженията на доставчика са представени общо и остойностени като цяло не може да се направи разграничение на доходите, които ще са обект на облагане с данък при източника. В така представения договор има определени задължения за услуги, които имат елементи на възнаграждения за технически услуги. При преценката им следва да се вземе под внимание, че в ЗКПО няма определения за консултантски услуги и маркетинг, поради което следва да се разбират според приетото икономическо значение на тези термини.
Най-общо консултантски услуги са тези услуги, които се предоставят от лице, което има специални знания и умения в определена област, който дава съвети, препоръки, писмени консултации, становища или мнение като специалист, вещо лице, експерт в рамките на професионалната си дейност. Маркетинг проучването е процес, насочен към системно набиране, обработка и анализ на информация с цел информационното осигуряване решаването на даден проблем.
На основание изложеното до тук, доколкото в договора са посочени маркетингови дейност, извършване на анализ, изучаване на продуктова спецификация, диагностициране и други дейности, които имат за цел повишаване на качество и ефективност на производствената дейност, може да се направи предположение, че в изпълнение на договора ще се извършват технически услуги.
Дейности като сплотяване на колектива, обучения и други упоменати в договора задължения на доставчика следва да се разглеждат като се съобразява определението за възнаграждения за технически услуги, дадено в закона.
По отношение на възнагражденията за авторски и лицензионни услуги е направена характеристика в отговора на Дирекция СИДДО с изх. № М-24-38-22 от 19.04.2021 г. Тук следва да се обърне внимание на уговорката да се плаща такса от 1% от продажбите на всички останали съществуващи клиенти, с които доставчикът няма право да се свързва директно или индиректно. Формирането на счетоводни разходи във връзка с тези плащания следва да бъдат обвързани с необходимостта на дружеството от тези разходи и доколко тези разходи са свързани с дейността му и каква е икономическата изгода.
Както се посочи в началото на това становище, доходите определени с чл. 12, ал. 5, т. 3 и т. 4 се облагат с данък при източника. За да се осъществи правилно данъчно облагане е необходимо в процеса на извършване, документиране и отчитане на услугите, предоставени от доставчика да се определят (разграничат) като стойност коментираните доходи.
В отговор на въпрос № 4 от Дирекция СИДДО е посочено, че съгласно чл. 12, ал. 2 от СИДДО с ОАЕ, авторските и лицензионните възнаграждения с източник от България, реализирани от местни лица (независимо дали физически или юридически лица) на ОАЕ, подлежат на облагане в България с редуцирана ставка от 5% от брутния им размер. Доходите или онази част от тях, които могат да се определят като „възнаграждения за технически услуги“ по смисъла на § 1, т. 9 от ДР във връзка с чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО са облагаеми единствено в ОАЕ, при условие, че не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната.
Разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО предвижда предимство при прилагане на международен договор, когато последният съдържа разпоредби, различни от тези на данъчния закон. За да е налице предимство на международния договор пред вътрешното ни законодателство, посочената разпоредба поставя изискване същият да е ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила. Така съответният международен договор става част от вътрешното законодателство на страната и нормите му са с предимство пред тези на вътрешното законодателство, които им противоречат.
Правилата на спогодбата с ОАЕ се прилагат след като се изпълнят изискванията на Раздел III на Глава шестнадесета от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), т.е. след като чуждестранното лице докаже, че спрямо него са изпълнени изискванията за прилагане на СИДДО. Тъй като реализираният от чуждестранното лице доход ще е под 500 000 лева, основанията за прилагане на СИДДО, съгласно предвиденото в разпоредбата на чл. 142, ал. 1 от ДОПК, ще следва да се докажат пред българското дружество в качеството му на платец на дохода. След доказване на основанията за прилагане на спогодбата от чуждестранното лице, за платеца на дохода остава задължението да удържи и внесе редуцирана ставка от 5% от брутния размер на доходите, които се определят като авторски и лицензионни възнаграждения.
Приложение: Писмо изх. № М-24-38-22 от 19.04.2021 г. на ЦУ на НАП.