Изх. № 24-39-72
Дата: 06.07.2020 год.
ЗКПО, чл. 248;
ЗКПО, чл. 250, ал. 2.
ОТНОСНО: прилагане на чл. 248 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В ЦУ на НАП е постъпило Ваше писмено запитване, препратено по компетентност и заведено с вх. №24-39-72/29.05.2020 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
С Решение на Общинския съвет № 1927/21.05.2015 г. и Решение на Общото събрание на „Регионално сдружение за управление на отпадъци (РСУО) – С….. – К…..” към община С….. е създадено общинско предприятие „Регионален център за управление на отпадъци” – второстепенен разпоредител с бюджетни средства. Активите на предприятието са 100% собственост на община С…….
В РСУО участват четири общини, които са с дялово участие във финансирането на проекта за изграждане на депото. Освен четирите общини, на база на сключени договори се приема смесен битов отпадък от други две външни за сдружението общини.
С Решение на Общото събрание на РСУО и Общински съвет – гр. С….. са утвърдени цени за услуги при приемане на отпадъка, както следва:
1. За сепариране и депониране на смесени битови отпадъци за членове на сдружението;
2. За депониране на смесени битови отпадъци за членове на сдружението;
3. Разделно събрани (чисти) биоразградими отпадъци;
4. За замърсени растителни отпадъци;
5. Цена на сепариране и депониране от външни клиенти, в т.ч. и за общини, които са извън Регионалното сдружение.
Приходите по т. 3, 4 и 5, както и приходите от продажба на сепариран в депото отпадък, се облагат по реда на чл. 250, ал. 2 от ЗКПО.
Посочено е, че средствата за услугите се залагат в план-сметката по чл. 66 от ЗМДТ, техен източник е такса „Битови отпадъци” и услугата сметосъбиране е ангажимент единствено и само на общините.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Следва ли трансфера на средствата за услугите (в случая взаимоотношенията между общините се отчитат като трансфери към община Самоков) да се облагат с 2% данък върху приходите?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по направеното запитване:
Съгласно чл. 51 ал. 2 от Закона за общинската собственост (ЗОС), общината може да осъществява стопанска дейност чрез търговски дружества с общинско участие в капитала или чрез граждански дружества по Закона за задълженията и договорите. Общината може да осъществява самостоятелно стопанска дейност чрез общински предприятия, създадени по реда на ЗОС.
Общинското предприятие е специализирано звено на общината за изпълнение на местни дейности и услуги, финансирани от общинския бюджет (чл. 52, ал. 1 от ЗОС).
Дейността му се осъществява въз основа на правилник, приет от общинския съвет, с който се определят предметът на дейност, структурата, управлението, правата и задълженията на предприятието по отношение на предоставеното му общинско имущество. Директорът на общинското предприятие е второстепенен разпоредител с бюджет.
Видно от фактическата обстановка, община С….. изпълнява услугите при приемане на отпадъка чрез своето общинско предприятие „Регионален център за управление на отпадъци”.
По отношение на данъчното облагане относима е разпоредбата на чл. 248 от ЗКПО, съгласно която приходите на бюджетните предприятия от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество, се облагат с данък върху приходите. Тези приходи са обект на облагане с алтернативен данък по силата на чл. 5, ал. 4, т. 2, във връзка с чл. 1, т. 7 от ЗКПО.
Следва да се има предвид, че изброяването в чл. 1, ал. 1 от ТЗ е неизчерпателно. Според ал. 3 на чл. 1 от ТЗ за търговец се смята и всяко лице, образувало търговско предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в чл. 1, ал. 1 от ТЗ (аргумент чл. 1, т. 7 и чл. 248 от ЗКПО, които препращат към чл. 1 от ТЗ, а не само към чл. 1, ал. 1 от същия).
Ето защо отправна точка при преценката дали даден вид приход на бюджетното предприятие, в случая общината, подлежи на облагане по реда на чл. 248 от ЗКПО е не толкова видът на сделките, а юридическия режим, на който последните са подчинени. Най-общо преценката дали даден приход подлежи на облагане или не по реда на ЗКПО може да се базира на следния примерен критерий:
Приходите не подлежат на облагане, когато:
* се реализират в резултат на действия от страна на бюджетното предприятие, които то е задължено да извърши по сила на нормативен акт и
* цената е определена в нормативен акт или в нормативен акт е заложено ограничение на цената до размера на извършените разходи.
Следва да се има предвид, че съгласно чл. 67, ал. 1 от ЗУО, за извършване на дейностите по третиране на отпадъци, се издава разрешение от директора на РИОСВ, на чиято територия се извършват дейностите. Разрешението се издава на лица, регистрирани като търговци по смисъла на българското или по националното си законодателство, на държавни и общински предприятия, сдружения на общини, кооперации и бюджетни предприятия по смисъла на § 1, т. 1 от допълнителните разпоредби на Закона за счетоводството, които отговарят на изискванията на този закон.
След като дейностите по третиране на отпадъци могат да се извършват от общини и от търговци, това означава, че същите се извършват не по силата на задължение, установено в нормативен акт, а като реализация на предоставената законова възможност, както на общината, така и на други юридически лица. Видно е, че не е налице изпълнение на първия от посочените по-горе елементи на примерния критерий.
Освен това Решението на община С…… и РСУО, с което се утвърждават цени за услуги при приемане на отпадъка, не е нормативен акт. Следователно не е изпълнен и вторият посочен по-горе критерий.
Предвид гореизложеното изразявам становище, че приходите на община Самоков, реализирани чрез нейното общинско предприятие при извършване на услуги на други общини, подлежат на облагане по чл. 248 от ЗКПО. Данъчната ставка на данъка върху приходите за общините е 2% – на основание чл. 250, ал. 2 от ЗКПО.
Във връзка с отчитането на трансферите на средствата за услуги (приемане на битов отпадък), чийто източник е такса „Битови отпадъци”, залегнал в план-сметката по чл. 66 от Закона за местни данъци и такси (ЗМДТ), е изпратено запитване до дирекция „Данъчна политика” в Министерство на финансите. В писмо №24-00-227/04.05.2020 г. е възпроизведено становище на дирекция „Държавно съкровище”, съгласно което „визираните в писмото операции на общините се отразяват на касова и начислена основа като трансфери между бюджетни организации съгласно съответните нормативни актове и указание на министъра на финансите.”.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/