ОТНОСНО: Прилагане на данъчното и осигурителното законодателство.
Във Ваше писмено запитване, препратено по компетентност в Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ ….. с вх. № 07-00-44/11.02.2021 г., е изложена следната фактическа обстановка:
На 01.02.2021 г. сте вписана като управител на „А“ ООД. Решение за избирането Ви е взето, от Общото събрание (ОС) на дружеството, на 21.11.2018 г., но същото е оспорено. След триинстанционен съдебен контрол решението e влязло в сила и е извършено вписване в Търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел (ТРРЮЛНЦ).
През м. октомври 2019 г. по т.д.№192/2019 г., по описа на …. окръжен съд, е открито производство по несъстоятелност на „А“ ООД. Съдът е назначил постоянен синдик – И.К. Към настоящия момент дружеството не е обявено в несъстоятелност и делото е спряно на основание чл. 229, ал. 1, т. 5 от ГПК.
В законоустановения срок синдикът е подал в ТРРЮЛНЦ за обявяване годишен финансов отчет (ГФО) за 2019 г. Постановен е отказ за обявяването му, поради което сте поискала от ТД на НАП …., офис …, да Ви бъде предоставена информация за подадените от „А“ ООД, на основание чл. 92 от ЗКПО, годишни данъчни декларации и годишни отчети за дейността. От предоставената Ви ГДД за 2019 г. установявате, че съставител е И.К., с отметка „вид на правоотношението със съставителя: облигационно“. Пишете още, че не разполагате с информация дружеството да е имало дейност през 2020 г., както и към момента. Твърдите, че дейност е имало през 2019 г. При направена справка в Търговския регистър се установи, че освен вписан управител сте и съдружник в търговското дружество.
Поставяте следните въпроси:
1. Като управител трябва ли да се осигурявате и на какво основание?
2. Синдикът имал ли е право и на какво основание да състави ГДД и да обяви ГФО на дружеството за 2019 г.?
3. Трябва ли да се съставя ГФО за 2020 г., от кого и на какво основание?
При така представената фактическа обстановка и с оглед действащата нормативна уредба, Ви уведомявам за следното:
По прилагане на осигурителното законодателство (по първи въпрос):
Обвързването на осигуряването с полагането на труд е основополагащо за държавното обществено осигуряване (ДОО). За да възникне задължение за осигуряване, е необходимо лицето да извършва трудова дейност по смисъла на Кодекса за социално осигуряване (КСО). Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 и за която са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й. Осигурителните вноски за ДОО се дължат върху доходите от трудова дейност. Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност (основание чл. 6, ал. 2 от КСО). Осигурителните вноски за работниците и служителите и за лицата по чл. 4, ал. 1, т. 7 и 8 (вкл. управителите на търговски дружества) се дължат върху получените, включително начислените и неизплатените, брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по ал. 2, т. 3, а за лицата, за които не е определен минимален осигурителен доход – минималната месечна работна заплата за страната и не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход (чл. 6, ал. 3 от КСО).
С други думи, в основата за възникване на осигуряването е осъществяване на трудова дейност по КСО, за която лицата получават доходи за положения труд.
Съгласно чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО задължително осигурени за общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица са управителите и прокуристите на търговски дружества, на еднолични търговци, на техните клонове и на клоновете на чуждестранни юридически лица, членовете на съвети на директорите, на управителни и надзорни съвети и контрольорите на търговски дружества, синдиците и ликвидаторите, както и лицата, работещи по договори за управление на неперсонифицирани дружества и лицата, на които е възложено управлението и/или контролът на държавни и общински предприятия по глава девета от Търговския закон, техни поделения или на други юридически лица, създадени със закон.
Лицата, родени след 31 декември 1959 г., задължително се осигуряват и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд, когато са осигурени във фонд „Пенсии“, съответно във фонд „Пенсии за лицата по чл. 69“, на държавното обществено осигуряване (чл. 127, ал. 1 от КСО). Доходът, върху който се внасят осигурителни вноски за ДЗПО в универсален пенсионен фонд, е доходът, върху който се дължат осигурителни вноски за ДОО(чл. 157, ал. 6 от КСО).
Задължителното здравно осигуряване на лицата, работещи по договори за управление и контрол на търговски дружества, се извършва по реда на чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) – върху доход, върху който се дължат вноски за ДОО, определен съгласно КСО.
Елементите на възнаграждението, както и доходите, върху които се правят осигурителни вноски, се определят с акт на Министерски съвет, който е Наредба за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ), издадена на основание чл. 6, ал. 14 от КСО.
В смисъла на чл. 6, ал. 2 и 3 от КСО са и разпоредбите на чл. 1, ал. 1 и ал. 5 от НЕВДПОВ, съгласно които осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 1 от КСО (вкл. управителите на търговски дружества) се изчисляват и внасят върху получените, начислените и неизплатени или неначислени възнаграждения и други доходи от трудова дейност. Осигурителните вноски за управителите и прокуристите на търговски дружества, на еднолични търговци, на техните клонове и на клоновете на чуждестранни юридически лица, членовете на съвети на директорите, на управителни и надзорни съвети и контрольорите на търговски дружества, синдиците и ликвидаторите, както и лицата, работещи по договори за управление на неперсонифицирани дружества, и лицата, на които е възложено управлението и/или контролът на държавни и общински предприятия по глава девета от Търговския закон, техни поделения или на други юридически лица, създадени със закон, се внасят върху полученото, начисленото, но неизплатено или неначислено възнаграждение, но върху не по-малко от минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя. Когато лицето не е работило през целия месец, минималният месечен осигурителен доход се определя пропорционално на дните, през които е работило, и дните по чл. 40, ал. 5 от КСО през месеца.
Следователно за Вас, като управител, задължение за осигуряване ще възникне само ако упражнявате трудова дейност по управление и контрол на дружеството.
Вписаният за управител собственик (съдружник) може да извършва и друг вид трудова дейност в дружеството извън тази, регламентирана в неговите задължения и функции на управител (да полага личен труд, за който може да получава или да не получава възнаграждение). В този случай осигуряването на лицето следва да се извършва по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, т.е. по реда, определен за самоосигуряващите се лица. Когато получава доходи за положен личен труд, те се включват при определяне на окончателния размер на осигурителния му доход (чл. 6, ал. 9 от КСО). В практиката е прието, че самоосигуряващите се съдружници/собственици упражняват трудова дейност, само когато дружеството, в което имат дялово участие, развива стопанска дейност.
Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт са лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, физическите лица – членове на неперсонифицирани дружества и лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство (чл. 4, ал. 4 от КСО).
Осигурителните вноски са за тяхна сметка и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със ЗБДОО за съответната година. Окончателният размер на месечния осигурителен доход за тези лица се определя за периода, през който са упражнявали трудова дейност през предходната година, и въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, и не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 8 и 9 от КСО).
Самоосигуряващите се лица задължително се осигуряват здравно по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО, а ако са родени след 31.12.1959 г. се осигуряват и за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд съгласно чл. 127, ал. 1 от КСО.
Задължението за осигуряване на самоосигуряващите се лица по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване (чл. 1, ал. 1 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ)). При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, самоосигуряващото се лице подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на НАП, до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).
Предвид изложеното, собствениците и съдружниците в търговски дружества (ЕООД и ООД) подлежат на задължително осигуряване за ДОО съобразно осъществяваната трудова дейност. Когато упражняват дейност по управление и контрол на дружествата те са задължително осигурени по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО. За лицата по тази точка осигурителни вноски върху неначислени възнаграждения са дължими само при наличие на договорени или определени по съответния ред възнаграждения. Ако извън дейността по управление и контрол полагат и личен труд като самоосигуряващи се, то тогава следва да се осигуряват и по реда на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО. Това означава, че в зависимост от вида на извършваната трудова дейност (управление и контрол или като самоосигуряващи се), посочените лица са задължително осигурени на едното, на другото или едновременно на двете основания.
На основание чл. 6, ал. 11 от КСО за лицата, които получават доходи от дейности на различни основания по чл. 4, осигурителните вноски се внасят върху сбора от осигурителните им доходи, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, по следния ред:
1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10 (в т.ч. доходи по договор за управление и контрол);
2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
4. доходи за работа без трудово правоотношение.
Обръщам Ви внимание и на следното:
По отношение на управителите на търговски дружества е необходимо да се прави разграничение между личната трудова дейност на управителя от стопанската дейност на дружеството. Управителната и представителната власт на управителя произтича от вписването му в търговския регистър, поради което за трудова дейност се приема всяко действие, имащо отношение към функционирането на дружеството след вписването му в регистъра. За управляващите собственици на търговските дружества (ЕООД и ООД) в практиката по прилагане на осигурителното законодателство е в сила правилото, че когато не са прехвърлили управлението на дружеството на друго лице чрез надлежно вписване в търговския регистър, и дружеството развива стопанска дейност, е налице упражняване на трудова дейност от самия собственик. В случаите, когато управляващите собственици на търговски дружества, ще изпълняват задълженията на управители, произтичащи от закона и от вписването в търговския регистър, без изрично сключен договор за възлагане на управлението и/или без определено възнаграждение за полагания управленски труд, остава приложим редът по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, т.е. редът, определен за самоосигуряващите се лица.
По втори въпрос:
Съгласно чл. 10, ал. 3 от ДОПК юридическите лица се представляват от лицата, които ги представляват по закон. Видно от чл. 141 от Търговския закон (ТЗ) дружество с ограничена отговорност се представлява от управителя, който също така организира и ръководи дейността на дружеството. Решението на общото събрание за избор на управител има действие за трети лица и държавни органи от момента на вписването му в търговски регистър (чл. 140, ал.4 от ТЗ) – т.е. по изрично разпореждане на тази норма вписването на избор на управител има конститутивен ефект (във вътрешните отношения между ООД и неговите съдружници изборът поражда незабавно действие), като решението на общото събрание на съдружниците има действие за трети лица, в това число държавните органи и съдилищата, от момента на вписване на обстоятелството в търговския регистър. Следователно от 01.02.2021 г. – от момента на вписването в търговския регистър, Вие имате качеството на управител и представлявате дружеството. До този момент като представител е вписано друго лице.
Съгласно чл. 635 от ТЗ след откриване на производство по несъстоятелност до обявяването на несъстоятелност дружеството продължава дейността си под надзора на синдика, като може да сключва нови сделки само след предварително съгласие на синдика и съобразно с наложените му обезпечителни мерки. Алинея 3 от същата нормативна разпоредба предвижда, че в производството по несъстоятелност, както и в производствата по чл. 621а, ал. 2, чл. 649 и 694, длъжникът, съответно неговите органи, когато той е юридическо лице, могат да извършват лично или чрез упълномощено от тях лице всички процесуални действия, които не са изрично предоставени на синдика. Следователно, въпреки откритото производство по несъстоятелност и назначаване на синдик от Пазарджишкия окръжен съд, лицето, посочено в търговски регистър като управител на дружеството, продължава да го представлява.
Правомощията на синдика в производството по несъстоятелност са регламентирани в чл. 658 от ТЗ и произтичат от съдебното решение за откриване на процедурата по несъстоятелност и от назначаването му като орган на несъстоятелността. Синдикът също има правомощия да управлява дружеството и да го представлява. Основната функция, която има синдикът като движеща фигура в производството по несъстоятелност е защита на интересите на “замесените” в това производство лица, а именно фирмата, от една страна, и нейните работници и служители, както и кредиторите й, от друга.
След обявяването в несъстоятелност по реда на чл. 710 и сл. от ТЗ на търговското дружество се прекратява дейността на предприятието му, постановява се обща възбрана и запор на имуществото му и длъжникът се лишава от правото да управлява и да се разпорежда с имуществото, включено в масата на несъстоятелността. Органите на управление на дружеството продължават да съществуват, но в латентно състояние и с ограничен обем правомощия.
Ограничената от несъстоятелността дееспособност е сведена единствено до упражняване на две групи права:
На първо място, длъжникът може да осъществява правата, които изрично са му предоставени от закона в производството по несъстоятелност – пр. чл. 728 ТЗ; чл. 732; чл. 679 ТЗ; чл. 736, ал. 2 ТЗ и др. Целта на тези права е да се защитят интересите на длъжника срещу действия и бездействия на синдика и на общото събрание на кредиторите. Тези права се упражняват от органите на управление на дружеството съобразно разпределението на правомощията помежду им отпреди обявяването на несъстоятелността, установено от ТЗ и учредителните актове.
Отделно от гореизложеното, органите на управление запазват всички свои правомощия, които не са изрично предоставени на синдика и осъществяването на които е съвместимо с целите на производството по несъстоятелност.
От константната съдебна практика се извежда изводът, че законен представител на дружеството-длъжник в тази фаза на производството по несъстоятелност е синдикът. Негова е изключителната компетентност по управление на търговското предприятие, воденето на търговските му книги и съставянето и обявяването на дължимите по специалните закони счетоводни отчети – арг. чл. 658 ТЗ. Така предвидената изключителна компетентност дерогира изцяло компетентността на длъжника и неговите органи по управлението на търговското предприятие. Съставянето на удостоверителните годишни финансови документи е част от дължимата отчетност на синдика като управленски орган.
Вашето дружество не е обявено в несъстоятелност, така че правомощията по изготвяне и подаване на ГФО и ГДД все още не са изключителна компетентност на синдика.
Спиране на делото означава временна недопустимост на развитието на висящия процес, т.е. съдът и страните не могат да извършват процесуални действия по делото. Това важи и за представителната власт на синдика, която е както процесуалноправна, така и материалноправна. Спиране на производството по делото означава, че през този период синдикът не може да извършва от името и за сметка на длъжника, каквито и да било правни и фактически действия. Той не може да поиска и възобновяване на спряното производство, тъй като според чл.632, ал.2 ТЗ това става по молба на длъжника или на кредитор.
С оглед спряното производство по несъстоятелност на дружеството органите му запазват всички свои правомощия, които не са изрично предоставени на синдика и осъществяването, на които е съвместимо с целите на производството по несъстоятелност. Компетентен орган да приеме годишния отчет и баланса е общото събрание на дружеството. (чл. 137, ал. 1, т. 3 от ТЗ).
По трети въпрос:
Съгласно чл. 92, ал. 1 и ал. 3 от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) данъчно задължените лица, които се облагат с корпоративен данък, подават годишна данъчна декларация по образец за данъчния финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък. С годишната данъчна декларация се подава и годишният отчет за дейността. Определение за годишен отчет за дейността е дадено в § 1, т. 56 от допълнителните разпоредби на ЗКПО. Годишен отчет за дейността е този по чл. 20, ал. 4 от Закона за статистиката (ЗСт) .
Регламента на финансовия отчет на предприятието е в Закона за счетоводството (ЗСч), Глава трета Финансови отчети. В раздел Раздел III Годишни финансови отчети, чл. 29, ал. 1 и ал. 2 от ЗСч е посочено, че годишният финансов отчет за всички предприятия се състои най-малко от счетоводен баланс, отчет за приходите и разходите и приложение. Формата, структурата и съдържанието на пълния комплект на финансовия отчет се определят с приложимите счетоводни стандарти. Публикуването на годишния финансов отчет, приет от общото събрание на съдружниците или акционерите или от съответния орган, се извършва при спазване на изискванията на чл. 38 от ЗСч.
На основание чл. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) има ограничена компетентност в изразяването на становища, които са свързани с прилагането на данъчното и осигурителното законодателство.
Становища по компетентност, свързани с прилагането на разпоредби на ЗСч се издават от Дирекция „Данъчна политика“ към Министерство на финансите.
В заключение, по отношение на въпроса трябва ли да се съставя годишен финансов отчет, от кого и на какво основание във Вашия конкретен казус, следва да се обърнете към Дирекция „Данъчна политика“.