3_1722/30.05.2012г.
ЗКПО, чл. 3, ал. 1 и ал. 2
ЗКПО, чл. 13
ЗКПО, чл. 92
ЗКПО, чл. 10
ЗСч, чл. 7, ал. 2
ЗСч, чл. 3, ал. 2
ЗДДС, чл. 6, ал. 3, т. 3
ЗДДС, чл. 17, ал.2
ЗДДС, 25, ал. 3, т. 2
ЗДДС, чл. 27, ал. 1
ЗДДС, чл. 117, ал. 1, т. 3
ЗДДС, чл. 7, ал. 5
Относно: прилагане на данъчното законодателство за строителна дейност, извършвана на територията на Германия
Според изложеното в запитването във връзка с инвестиционни намерениясвързани с извършването на строителна дейност на територията на Германия, дружество желае да му бъдат разяснени следните въпроси:
1. Кое е приложимото законодателство по отношение на получените доходи с източник строителна дейност в чужбина?
2. Във връзка с трансфера на материали и активи от РБългария към страната от ЕС как следва да се третират сделките предвид ЗДДС и ЗКПО?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 99 от 16.12.2011 г.) и ЗКПО (обн. ДВ, бр.105 от 22.12.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 99 от 16.12.2011 г.) изразяваме следното принципно становище:
Данъчно третиране по ЗКПО:
По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗКПО местно юридическо лице е лице, учредено съгласно българското законодателство и вписано в български регистър, независимо от обстоятелството, че би могло да създаде място на стопанска дейност /клон/ в друга държава. Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина, т.е. местните юридически лица се облагат по реда на корпоративния закон за световната си печалба, която включва и печалбата от място на стопанска дейност в чужбина.
Реализацията, разчитането и данъчното облагане на мястото на стопанска дейност на българското дружество ще се извърши съгласно изискванията на съответното чуждо законодателство и предвиденото в съответната Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане /СИДДО/. Независимо от това всички приходи и разходи, реализирани чрез мястото на стопанска дейност, следва да участват във формирането на общия финансов резултат от извършваните дейности, по реда и съгласно изискванията на действащото счетоводно и данъчно законодателство в страната и при спазване на изискванията на съответната СИДДО.
Изискванията на българското законодателство относно облагането на място на стопанска дейност, регистрирано от българско юридическо лице извън територията на страната, се съдържат в част І «Общи положения», глава III «Международно облагане» от ЗКПО.
Когато в международен договор, ратифициран, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на ЗКПО, се прилагат разпоредбите на съответния международен договор /чл. 13 от ЗКПО/.
При начислени и внесени данъци в чуждата държава с оглед разпоредбите на съответната СИДДО се прилагат предвидените методи за премахване на двойното данъчно облагане. Прилагането на методите за освобождаване от двойното данъчно облагане се реализира чрез попълването и подаването на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО с приложение № 3 към нея, където се включва данъчният финансов резултат от дейността, развивана на територията на РБългария и от мястото на стопанска дейност, и следващото се данъчно облагане.
При документирането на движението на парични средства, приходи, разходи, активи между дружеството и мястото на стопанска дейност, следва да се съблюдават както разпоредбите на чл. 10 от ЗКПО, така и разпоредбите на съответно законодателство в чуждата държава. Предвид на това, че двете части на предприятието не са отделни правни субекти, наименованието и видът на издаваните между тях документи не са законово регламентирани. Те могат да бъдат индивидуализирани чрез наименование – протокол, справка, вътрешно известие и др., като задължително условие е да отразяват вярно стопанската операция и да отговарят на изискванията на чл. 7, ал. 2 от Закона за счетоводство /ЗСч/.
Следва дасе има предвид, че документите, създадени с цел отчитане на дейността на мястото на стопанската дейност, които са съставени на съответния чужд език, когато постъпят в дружеството следва да са придружени с превод на български език на съдържанието на отразените в тях стопански операции на основание чл. 3, ал. 2 от ЗСч. Всички стопански операции, отразяващи извършването на разходи, отчитане на приходи, придобиване на активи и други при извършване на стопанска дейност в чуждата държава следва да са документално обосновани по смисъла на чл. 10 от ЗКПО.
Данъчно третиране по ЗДДС:
По отношение на транспортирането на материали и активи, свързани с извършването на строителна дейност от територията на страната до територията на Германия, е необходимо да се има предвид следното:
По силата на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС за възмездна доставка на стока за целите на този закон се смята и изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка. За целите на настоящото становище това вътреобщностно движение на стоките ще бъде наричано за краткост „трансфер на стоки”.
В представения случай разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС може да намери приложение при положение, че дружеството извършва независима икономическа дейност на територията на Германия. В тази насока следва да се има предвид, че същото е собственик на стоките, когато те се намират на територията на Германия, независимо от начина на последващото разпореждане със същите.
В този смисъл считаме, че е необходимо да се познава законодателството на Германия, предвид намеренията на дружеството да осъществява строителна дейност на територията на тази държава, както и обстоятелството, че когато се транспортира стока от територията на страната до територията на Германия, това би могло да се третира като вътреобщностно придобиване за тази държава членка. В зависимост от това далидружеството се регистрира по ДДС в Германия са възможни следните хипотези:
1.В случаите, когато се извършва трансфер на стоки от регистрирано по ЗДДС лице, което е регистрирано за целите на ДДС на територията на държавата членка, в която завършва транспортът /в случая Германия/, ще е налице вътреобщностна доставка по чл. 7, ал. 4 от ЗДДС.
2. При положение, че се извършва трансфер на стоки и дружеството е регистрирано по ЗДДС, но не е регистрирано за целите на ДДС на територията на другата държава – членка, това движение на стоките, по силата на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, във връзка с чл. 17, ал.2 от ЗДДС е приравнено на възмездна доставка с място на изпълнение на територията на страната. Извън редките случаи, предвиждащи доставката да има характер на освободена съгласно Глава четвърта на ЗДДС, налице ще е облагаема доставка с данъчна ставка двадесет процента.
Следва да се има предвид, че стоките трябва задължително да бъдат изпратени и транспортът на същите да започва от територията на страната и да завършва на територията на друга държава членка. Не е от значение в случая дали при транспортирането на тези стоки се преминава и през територията на трети страни. Важното е двете крайни точки да са на териториите на две различни държави членки на ЕС, като отправна точка е територията на страната. В този аспект, не е налице доставка по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС в случаите на трансфер с отправна точка от друга държава членка, като стоките преминават през България и транспортът завършва в друга държава членка.
Данъчното събитие на доставката е датата на започването на транспорта предвид чл.25, ал. 3, т. 3 от ЗДДС в първата хипотеза и чл. 25, ал. 3, т. 2 от същия закон във втората. Данъчната й основа съгласно чл. 27, ал. 1 от ЗДДС не може да е по-ниска от данъчната основа при придобиването на стоката или от себестойността й, а в случаите, когато стоката е внесена – от данъчната основа при вноса. Документирането на доставката и в двете хипотези, на основаниечл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС следва да се извърши с протокол, който трябва да бъде издаден не по – късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем, т.е. не по-късно от петнадесет дни от започване на транспорта.
Изключения от разгледаните по-горе режими са налице в случаите на изпращане на вещи само за временна употреба, изброени в чл. 7, ал. 5 от ЗДДС. Документирането наизключенията при трансфера на стоки по чл. 7, ал. 5, т. 8-10 от ЗДДС следва да се доказва от данъчно задълженото лице – например като се отразява в регистър на основание чл. 123, ал. 2 от ЗДДС, който осигурява информацията, регламентирана в чл. 121, ал. 8 от ППЗДДС. По аргумент от чл. 7, ал. 6 във връзка с чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, когато условията по ал. 5, т. 8 -10 от ЗДДС отпаднат, смята се, че към този момент е извършена възмездна облагаема доставка по чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, данъчното третиране на която е съгласно изложеното по-горе.
Допълнителни разяснения относно горепосочените данъчни режими са дадени в писма Изх. № 24-00-27 от 21.04.2007 г. и Изх. № 91-00-39/22.01.2009 г. на изпълнителния директор на НАП, които може да се намерят в сайта на НАП на електронен адрес www.nap.bg.