Изх. № 24-39-76
Дата: 14.07.2020 год.
ЗДДФЛ, чл. 11, ал. 2;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 3;
ЗДДФЛ, чл. 77;
ЗКПО, чл. 16, ал. 1;
ДР на ДОПК, § 1, т. 8.
ОТНОСНО: Прилагане на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Във Ваше писмо, постъпило в Централно управление на Националната агенция за приходите с вх. № 24-39-76 от 03.06.2020 г., е изложена следната фактическа обстановка:
Съдружник сте в адвокатско дружество и възнамерявате да сключите с останалите съдружници договор за продажба на Вашите дялове. Посочили сте че намерението Ви е да определите цената на дяловете алеаторно, а именно няма да е определен точен размер на престацията, а съдружниците ще са задължени да Ви изплащат пожизнено ежемесечно сумата от 1000 лв.
В тази връзка поставяте следните въпроси:
1. Как следва да бъде определен облагаемият доход от продажбата на дялове в случай, че продажната цена е алеаторно определена?
2. Каква формула трябва да бъде приложена в конкретния случай, имайки предвид че продажната цена не е точно определена, ще бъде изплащана в различни години, а чл. 33, ал. 7 и 8 от ЗДДФЛ е приложима за друг вид доходи?
3. ЗДДФЛ не предвижда плащане на части на данъкав случаите на продажба на дялове или акции когато продажната цена се изплаща на части. ЗДДФЛ предвижда физическото лице – продавач да декларира изцяло дължимият данък в годината на продажбата на дяловете. Кога следва да бъде деклариран доходът от продажба на дялове?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията. Запитването е насочено към проучване становището на НАП относно данъчните ефекти във връзка с посочена хипотеза, и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация, което е извън правомощията на изпълнителния директор на НАП. Освен това описаната фактическа ситуация не е достатъчно ясна и към запитването не е приложено копие на договор, което е от съществено значение за изготвянето на конкретен отговор. В тази връзка Ви уведомявам, че изразявам само принципно становище по поставените въпроси. Възможно е факти и обстоятелства, които могат да бъдат уточнени единствено в рамките на производство по извършване на проверка или ревизия по реда на ДОПК, да дават основание за данъчно третиране, различно от изложеното по-долу.
Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка. По силата на чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ реализираната печалба/загуба по чл. 33, ал. 3 от същия закон за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив. Когато финансови активи от един вид, издадени от едно лице, са с различни цени на придобиване и впоследствие се продава част от тях и не може да бъде доказано коя част се продава, цената на придобиване на всеки един от тях е средно претеглената цена, определена въз основа на цената на придобиване на държаните към датата на продажбата финансови активи от същия вид и издател.
На основание чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущества по чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето. Следователно с посочената разпоредба категорично е въведено изключение от общия принцип, заложен в ЗДДФЛ, а именно, че доходът се смята за придобит към датата на плащане, респ. към датата на получаване на престацията.
Според описаното във фактическата обстановка срещу дружествените дялове за в бъдеще ще получавате пожизнено по 1000 лв. на месец и съответно към датата, когато ще настъпи вписването в търговския регистър на променените обстоятелства във връзка с продажбата на дружествените дялове, няма да може да се определи какъв е размера на продажната цена, тъй като плащането е свързано с бъдещо несигурно събитие. Въпреки това според категоричната норма на чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето, в какъвто смисъл е и Решение № 14235 от 23.12.2015 г. по адм. д. № 13216/2014 г., VІІІ отд. на ВАС по аналогичен случай и съответно подлежи на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ за годината на придобиването на дохода.
Извършването на подобни „продажби“ не е обичайна практика, а е прието да се определя конкретна продажна цена, включително когато същата се плаща на части, тъй като това е в интерес на страните по сделката. Освен това в конкретния случай продажбата на дяловете ще се извърши между свързани лица, поради което следва да имате предвид разпоредбата на чл. 77 от ЗДДФЛ. Предвид тази разпоредба при определяне на задълженията на лицата по този закон в случаите на сделки между свързани лица, на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане и прилагане на пазарни цени, трансфери, свързани с определена база, както и за лихви по финансов лизинг, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
По силата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. По смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК „пазарна цена“ е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани.
Това означава, че взаимоотношенията между свързани лица, следва да са подчинени на пазарни принципи, на които обичайно се подчиняват взаимоотношенията между несвързани лица, т.е. за данъчни цели сделките между свързани лица се третират по пазарни цени.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/