3_2649/25.11.2014 г.
ЗДДС, чл. 17, ал. 4;
ЗДДС, чл. 25, ал. 4;
ЗДДС, чл. 86, ал. 3;
ЗДДС, чл. 111а, ал. 2;
ЗДДС, чл. 113, ал. 1 и ал. 4;
ЗДДС, чл. 114, ал. 1, т. 12
Относно: прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) при доставки на стоки с монтаж и инсталиране
Според изложеното в запитването „А” ЕООД на ..2014 г. сключва договор за доставка на линия за гранулиране на обща стойност ……… евро. Възложител по договора е фирма „В” АД, Република Унгария. На 01.08.2014 г. е извършено частично плащане като на същата дата дружеството издава фактура с предмет на доставката „Авансово плащане по договор от …….2014 г.” на стойност ……. лв. (…….. евро). Фактурата е включена в дневника за продажби и справката-декларация по ЗДДС, както и във VIES-декларацията за данъчен период м.08.2014 г. През м. 09.2014 г. и м.10.2014 г. започва поетапно изнасяне на линията, предмет на договора като в издадените фактури е приспадната платената авансова сума и същите са включени в дневниците по ЗДДС за съответните месеци с нулеви стойности. Допълнително е представен договор за доставка на линия за гранулиране от ……..2014 г.
Във връзка с горното са поставени следните въпроси:
1. Кога следва да бъдат отразени авансовите фактури в отчетните регистри по ДДС – в месеца на издаване на авансовата фактура или в месеца на приспадане на аванса?
2. При приспадане на аванс и издаване на фактура за частична реализация, сумата на данъчната основа е с нулева стойност и тя не може да се отрази във VIES-декларацията, поради което се поставя въпроса как в този случай ще се отразява за нуждите на системата Интрастат потока на ВОД в регистрите по ЗДДС?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 1 от 03.01.2014 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 110 от 21.12.2013 г.) изразяваме следното становище:
По първия поставен въпрос:
Видно от изложената фактическа обстановка и чл. 1 от представения предварителен договор за доставка на линия за гранулиране с капацитет от …….2014 г., изпълнителят „А” ЕООД приема да извърши срещу възнаграждение доставка на линия за гранулиране на дървена маса и монтаж на доставеното оборудване. Договорено е възнаграждение в размер на …….. евро, като плащането ще се извърши на три етапа: 40 % авансово плащане при сключване на договора, 40 % частично плащане след потвърждаване на готовността за експедиция на оборудването от база на производителя и 20 % след пускови проби и подписване на приемо-предавателен протокол между двете страни. Изпълнителят се задължава съгласно чл. 7 от договора да достави и да монтира доставеното оборудване на посочения адрес на територията на Унгария в сроковете, посочени в чл. 4 от същия.
Предвид клаузите на сключения между страните договор може да се направи извод, че предмет на същия е прехвърляне право на собственост върху стоки, ведно с услугите по монтаж и инсталация. Видно е, че предмет на доставката е стока и услуга. Именно затова следва да се съобрази разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС, предвиждаща, че когато основната доставка се съпътства от друга доставка и плащането е определено общо, приема се, че е налице една основна доставка. Характерът на основната доставка определя приложимия режим по ЗДДС. Поради това, от изключителна важност в случая е основната доставка да бъде правилно определена. Критериите за това следва да бъдат комплексни. Най-общо, съпътстваща е тази доставка, която от гледна точка на получателя няма самостоятелно значение и същият не би сключил сделката, за да придобие самостоятелно предмета на тази доставка, а тя се явява необходимост, допълнение или повишаваща качеството добавка към другия, основен предмет на доставката. В случай, че тази доставка представлява самостоен интерес за клиента и плащането за нея не е определено общо с основната доставка, то ще се разглеждат отделни доставки. Когато една доставка представлява едно цяло от икономическа гледна точка, макар и състояща се от отделни елементи, то тя не следва изкуствено да се раздробява и следва да се разглежда като единна самостоятелна доставка. Приемането на противното би довело до нарушаване функционирането на системата на ДДС.
По смисъла на чл. 17, ал. 4 от ЗДДС място на изпълнение при доставка на стока, която се монтира или инсталира от или за сметка на доставчика, е мястото, където се монтира или инсталира стоката.
Предвид изложеното, считаме, че доставката и монтажа на линията за гранулиране е доставка на стока, съпътствана от доставка на услуга и мястото на изпълнение се определя съгласно чл. 17, ал. 4 от ЗДДС. Следва да се отбележи, че не е вътреобщностна доставка доставката на стоки, които се монтират или инсталират от или за сметка на доставчика /чл.7, ал. 5, т. 2 от ЗДДС/.
В настоящия случай, тъй като линията за гранулиране ще се доставя и монтира на територията на Унгария, то и мястото на изпълнение на доставката е извън територията на страната.
За документирането на доставките е необходимо да се определи датата на възникване на данъчното събитие, съобразно правилата по чл. 25, ал. 2 – 5 от ЗДДС. Общото правило на чл. 25, ал. 2 от закона гласи, че данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. Изключението от това правило е регламентирано в разпоредбата на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, съгласно която при доставка с периодично, поетапно или непрекъснато изпълнение, с изключение на доставките по чл. 6, ал. 2, всеки период или етап, за който е уговорено плащане, се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо.
На датата на възникване на данъчното събитие данъкът по този закон става изискуем и възниква основание за освобождаване от начисляване на данък за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната, съгласно чл. 25, ал. 6, т.2 от ЗДДС.
Предвид клаузите на горецитирания договор, доставката може да се определи като доставка с поетапно изпълнение, от което следва, че за всеки отделен етап ще е налице данъчно събитие. Обаче, съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането /за размера на плащането/, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка.
Съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице – доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това, освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117 от с.з.
Императивната разпоредба на чл. 113, ал. 4 от ЗДДС въвежда изискването фактурата да се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането. Следователно при извършване на доставки на стоки с монтаж и инсталиране следва да се издаде фактура не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, определено по реда на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, а в случаите, когато преди това е извършено авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането на основание чл. 113, ал. 4 от ЗДДС.
Съгласно чл. 111а, ал. 2 от ЗДДС /Нов – ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г./, документирането на доставки с място на изпълнение на територията на друга държава членка се извършва по реда на глава единадесета от ЗДДС, когато данъкът за доставката е изискуем от получателя и доставчикът е лице, за което са изпълнени едновременно следните условия:
1. лицето е установило независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, или при липса на такова установяване или такъв обект – има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията на страната;
2. лицето не е установено в държавата членка, на чиято територия е мястото на изпълнение на доставката, или неговият постоянен обект в тази държава членка не взема участие в доставката.
В § 1, т. 10 и т. 11 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС са дадени определения на понятията „постоянен обект” и „лице, установено на територията на страната”.
В издадените фактури съгласно чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не следва да се начислява данък, тъй като доставката е с място на изпълнение извън територията на страната, в настоящия случай на територията на Унгария. По смисъла на чл. 114, ал. 1, т. 12 от ЗДДС фактурата задължително съдържа основанието за неначисляване на данък, в случая чл. 17, ал. 4 от ЗДДС.
Издадените от дружеството фактури, във връзка с посочените доставки следва да се отразят в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени съгласно разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ЗДДС.
В дневника за продажби тези доставки следва да се посочат в колона 23 – „ДО на доставките по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС…..“, съответно в справката-декларация – в кл. 18.
Относно подаването на VIES-декларация е необходимо да се съобразят разпоредбите на чл. 125, ал. 2 от ЗДДС и чл. 117 от ППЗДДС. Регистрираното лице, което е извършило за данъчния период вътреобщностни доставки, доставки като посредник в тристранна операция или доставки на услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка, заедно със справка-декларацията подава и VIES-декларация за тези доставки за съответния данъчен период.
Видно е, че доставката на стока, която се монтира или инсталира от или за сметка на доставчика не попада в горните хипотези, поради което не възниква задължение за подаване на VIES-декларация за тези доставки.
По отношение на издадените фактури, с които дружеството е документирало доставките като вътреобщностни такива, приложение следва да намери разпоредбата на чл.116 от ЗДДС.
Уведомяваме, че вторият поставен въпрос от запитването е препратен за отговор по компетентност до Дирекция „Интрастат” при ЦУ на НАП – София.