Изх. № 24-39-114
Дата:14.09.2015 год.
ЗКПО, чл.1, т. 2;
ЗКПО, чл.1, т. 7;
ЗКПО, чл. 2, ал. 1, т. 1;
ЗДДС, чл. 10, ал. 1, т. 5.
Относно: прилагане на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Вна(НАП) е постъпило Ваше писмено запитване, заведено с вх. № 24-39-114 от 14.08.2015 г., в което поставяте въпроси, свързани с прилагането на разпоредбите на ЗКПО и ЗДДС, като излагате следната фактическа обстановка:
Частно средно общообразователно училище…. е създадено въз основа на Заповед … от ..2015 г. на министъра на образованието и науката по искане … ООД. Училището ще организира и провежда обучение в дневна форма по утвърден учебен план за основно и средно образование и ще издава съответните удостоверения за завършен клас, удостоверение за завършен начален етап на основно образование, свидетелство за основно образование и диплома за средно образование.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. С придобиването на статут на самостоятелно юридическо лице по кой ред ще се облага с корпоративен данък частното училище – чл. 1, т. 1 или чл. 1, т. 2 от ЗКПО?
2. Предвид разпоредбата на чл.10, ал.1, т.5 от ЗДДС, по силата на която не е доставка на стока или услуга,доставката към приобретателяот преобразуващия се, от отчуждителя или от апортиращия в резултат на предоставяне за ползване на имоти от държавата/ общините/ заявителите за нуждите на частни детски градини, училища, както и на детските градини и училища с чуждестранно участие по Закона за народната просвета (ЗНП), и последващото им преминаване към държавата /общините/ заявителите в случай на закриване на детските градини и училища, когато собственикът (ООД) отдава под наем сграда на своето училище, извършва ли доставка на услуга и съответно трябва ли (или може ли) да издава фактура за наем?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относиматанормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите (ЗНАП), изразявам следното становище по поставените от Вас въпроси:
По отношение данъчното третиране по ЗКПО:
Съгласно чл. 11, ал. 3 от ЗНП частните училища се откриват или преобразуват със заповед на министъра на образованието и науката и придобиват качество на юридически лица от деня на обнародването на заповедта в “Държавен вестник“.
Разпоредбите на чл. 2 и 3 от ЗНП постановяват, че системата на народната просвета включва детски градини, училища и обслужващи звена, като същата осигурява образование според държавни образователни изисквания. В този смисъл това е основната дейност както на държавните, така и на частните училища от системата на народната просвета.
От гледна точка на данъчното облагане по ЗКПО училищата от системата на народната просвета – държавни и частни са данъчно задължени лица на основание чл. 2, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 1, т. 2 и т. 7 от ЗКПО, като частните училища се облагат за печалбата им от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ) и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество.
С оглед на тази законова формулировка следва да се има предвид, че изброяването в чл.1, ал.1 от ТЗ на видовете търговски сделки е неизчерпателно. Според ал. 3 на чл. 1 от ТЗ за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в чл. 1, ал. 1 от ТЗ (аргумент от разпоредбата на чл. 1, т. 2 от ЗКПО, която препраща към чл. 1 от ТЗ, а не само към ал. 1 на чл. 1 от ТЗ). Доколкото дейността на частните училища от системата на народната просвета не е предмет на уредба в чл. 1, ал. 1 от ТЗ, следва да се анализира дали същата представлява дейност, която предвид характера и обема й налага да се води по търговски начин.
Отправна точка при преценката дали дейността на юридическите лица, които не са търговци, попада в обхвата на чл. 1, т. 2 от ЗКПО е не толкова видът на сделките, а юридическият режим, на който последните са подчинени. Най-общо преценката дали резултатът (печалбата) от дадена дейност подлежи или не на облагане по реда на ЗКПО може да се базира на следния примерен критерий:
Резултатът (печалбата) не подлежи на облагане, когато:
?се реализира в резултат на действия от страна на юридическото лице, което не е търговец, които то е задължено да извърши по силата на нормативен акт и
?цената е определена в нормативен акт или в нормативен акт е заложено ограничение на цената до размера на извършените разходи.
По отношение данъчното третиране по ЗДДС:
Съгласно чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДС не е доставка предоставянето за ползване на имоти от държавата/ общините/ заявителите за нуждите на частни детски градини, училища, както и на детските градини и училища с чуждестранно участие по ЗНП, и последващото им преминаване към държавата/ общините/ заявителите в случай на закриване на детските градини и училища.
Доколкото в запитването е посочено, че собственикът (ООД) отдава под наем сграда на своето училище, считам че разпоредбата на чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДС е неприложима.
Разпоредбата на чл. 2, т. 1 от ЗДДС определя като обект на облагане с данък върху добавената стойност всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. Предвид цитираната разпоредба следва да е налице облагаема доставка по смисъла на закона, за да се приложи механизмът на облагане с данък върху добавената стойност, респективно законът, който го урежда – ЗДДС. Съгласно чл. 12 от същия закон облагаема е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, когато този закон предвижда друго.
Извършваната от дружествотодоставка с непрекъснато изпълнение – отдаване под наем не попада в кръга на изброените като освободени доставки в разпоредбите на чл. 38-50 от ЗДДС, поради което същата се третира като облагаема доставка съгласно чл. 12 от ЗДДС. Възникването на данъчно събитие при доставки с непрекъснато изпълнение е регламентирано с чл. 25, ал. 4 от ЗДДС, съгласно който всеки период, за който е уговорено плащане се смята за отделна доставка и данъчното събитие за нея възниква на датата, на която плащането е станало дължимо. Посочената разпоредба не се прилага при доставки по договор с продължителност повече от една година, за които не е налице дължимост на плащане за период по-дълъг от една година. Според на чл. 25, ал. 5 от ЗДДС в тези случаи се приема, че данъчното събитие настъпва в края на всяка календарна година, като за календарната година на прекратяване на договора данъчното събитие настъпва на датата на прекратяване на доставките.
Съгласно разпоредбата на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице – доставчик (регистрирано или нерегистрирано по този закон), е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117 от закона. Фактурата се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането предвид разпоредбата на чл. 113, ал. 4 от ЗДДС.
С оглед на това дружеството, собственик на сградата, извършва доставка с непрекъснато изпълнение – отдаване под наем, и съответно за същото възниква задължение за начисляване на данък върху добавената стойност и издаване на фактури.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/’