Относно: Прилагане на ЗДДФЛ и КСО от едноличен търговец, регистриран земеделски производител
Във връзка с постъпило запитване вх. № ……/18.02.2015г. в Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”, Ви уведомявам:
Фактическа обстановка: физическото лице има регистран едноличен търговец и е регистриран земеделски производител. Посочено е, че ЕТ притежава 300 брой овце, за които получава субсидии. Освен тези субсидии предприятието получава и такива за придобиване на дълготрайни материални активи.
Въпроси:
1.Субсидиите облагаеми ли са по ЗДДФЛ?
2.Трябва ли да се посочват като приход в годишната данъчна декларация и кое приложение следва да се попълни?
3.Необходимо ли е да се прави годишно изравняване на осигурителните вноски?
След разглеждане на нормативната уредба актуална към момента на поставяне на запитването и описаната фактическа обстановка, изразявам следното становище:
По прилагане на данъчното законодателство:
След разглеждане на нормативната уредба в сила за 2014г. и описаната фактическа обстановка в запитването, изразявам следното становище:
Физическо лице, регистрирало предприятие на едноличен търговец определя облагаемият доход от стопанска дейност по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/. На основание чл. 26 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица облагаемият доход е формираната облагаема данъчна печалба. Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се определя, като облагаемият доход по чл. 26 за данъчната година се намалява с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на Кодекса за социално осигуряване и на Закона за здравното осигуряване, както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице /чл. 28 от ЗДДФЛ/.
Съгласно чл. 18 от ЗКПО данъчен финансов резултат е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на този закон. Положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба. Отрицателният данъчен финансов резултат е данъчна загуба. По смисъла на § 1, т. 16 от допълнителните разпоредби на ЗКПО “счетоводен финансов резултат“ е печалбата (загубата) по отчета за приходите и разходите (отчета за доходите) за определен период преди начисляването на разходите за данъци от печалбата.
Според разпоредбите на чл. 13, ал. 1 и чл. 17 от Закона за счетоводството /ЗСч/ приходите се класифицират и представят във финансовите отчети при условията и реда на приложимите счетоводни стандарти. Получените субсидии се признават за приходи съгласно изискванията на СС 20 Отчитане на правителствени дарения и оповестяване на правителствена помощ. Разясняване на конкретни въпроси по прилагане на стандарта е от компетентността на дирекция „Данъчна политика“ към .
Предвид съдържанието на горепосочените норми получените субсидии са счетоводен и данъчен приход и участват при формирането на данъчния финансов резултат.
За данъчни цели следва да имате предвид разпоредбата на чл. 53, ал. 1 от ЗКПО, съгласно която данъчната амортизируема стойност е историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива. От тази разпоредба следва, че в данъчния-амортизационен план придобитите дълготрайни материални активи се завеждат на стойността, с която предприятието на едноличния търговец участва със собствени средства. Сумата на субсидията за придобиване на актив не следва да участва в данъчната амортизируема стойност. Тази сума се изхабява като се приложат разпоредбите на СС 20 и чл. 68 от ЗКПО. Съгласно чл. 68 от корпоративния закон счетоводните приходи и разходи, отчетени по повод на дарение, с което е намалена историческата цена при определяне на данъчната амортизируема стойност на актива, не се признават за данъчни цели, т.е. с тези суми се намалява счетоводния финансов резултат на предприятието. За начислените счетоводни амортизации е приложима разпоредбата на чл. 54, ал. 2 от ЗКПО, съгласно която счетоводните разходи за амортизации не се признават за данъчни цели. Относно определените данъчни амортизации върху данъчната амортизируема стойност, формирана по реда на чл. 53 от ЗКПО е приложима нормата на чл. 54, ал. 1, а именно при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации.
Физическо лице, регистриран земеделски производител независимо от това дали има или няма регистрация по ЗДДС следва да попълни приложение № 2 към годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, с което да декларира формираният през 2014г. облагаем доход.
По прилагане на осигурителното законодателство:
На основание чл. 4, ал. 3, т. 4 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт са регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители.
“Регистрирани земеделски производители и тютюнопроизводители“, според § 1, ал. 1, т. 5 от Допълнителните разпоредби на КСО, са физическите лица, които произвеждат растителна и/или животинска продукция, предназначена за продажба, и са регистрирани по установения ред.
Условията и редът за регистриране на земеделските производители са регламентирани с Наредба № 3/29.01.1999 г. за създаване и поддържане на регистър на земеделските производители. Съгласно чл. 4, ал. 2 (в сила от 06.07.2012 г.) от Закона за тютюна и тютюневите изделия (ЗТТИ) условията и редът за регистрирането на тютюнопроизводителите се определят със същата наредба.
На регистрация подлежат юридически лица, еднолични търговци и физически лица, навършили 18 години, които стопанисват земеделска земя и/или осъществяват производство на земеделска продукция (чл. 3, ал. 1 от Наредба № 3/1999 г.). Всеки земеделски производител физическо лице или едноличен търговец се вписва в регистъра с регистрационен номер, съответстващ на единния граждански номер (ЕГН), а юридическото лице – с единния идентификационен код (ЕИК) по БУЛСТАТ (чл. 5, ал. 1 от Наредба № 3/1999 г.). Идентификационните данни на земеделския производител, които се съдържат в регистъра, включват: за физическо лице или едноличен търговец – единен граждански номер (ЕГН) и единен идентификационен код (ЕИК) по БУЛСТАТ, а за юридическо лице – единен идентификационен код (ЕИК) по БУЛСТАТ (чл. 7, ал. 1, т. 1 от Наредба № 3/1999 г.). Регистрираните земеделски производители или упълномощени от тях лица представят ежегодно в срок от 1 октомври до 28 февруари актуална информация за дейността си чрез анкетна карта с анкетни формуляри. Въз основа на представената информация областна дирекция “Земеделие“ заверява регистрационната карта на земеделския производител за срок до 28 февруари на следващата стопанска година и издава справка, генерирана от регистъра, за декларираната от него дейност (чл. 5, ал. 3 от Наредба № 3/1999 г.). Регистрационната карта заедно с разпечатка или заверени от ОДЗ копия на анкетни карти с анкетни формуляри и издадената справка, генерирана от регистъра, за декларираната дейност като неразделна част от регистрационната карта служи за легитимиране на земеделските производители пред контролните органи и финансиращите институции (чл. 5, ал. 7 от Наредба № 3/1999 г.).
Регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО и се осигуряват по ред, определен с Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ).
Задължението за осигуряване за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1 – 4 от КСО – еднолични търговци, съдружници в търговски дружества, собственици на ЕООД, физически лица – членове на неперсонифицирани дружества, регистрирани земеделски производители и тютюнопроизводители, лица, упражняващи по регистрация свободна професия или занаятчийска дейност, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване. При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (НАП) до компетентната териториална дирекция на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице, в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 1 и 2 от НООСЛБГРЧМЛ).
Осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО, в т.ч. за регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители, са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година (чл. 6, ал. 7 от КСО).
Съгласно Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за 2015 г. минималният месечен размер на осигурителния доход за регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители е 300 лв, а максималният месечен осигурителен доход (за всички осигурени лица) е 2600 лв. Лицата, регистрирани като земеделски производители, когато едновременно с тази дейност упражняват и дейност по чл. 4, ал. 3, т. 1 и 2 от КСО (т.е. като лица, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност и като лица, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества, и физически лица – членове на неперсонифицирани дружества), се осигуряват върху минималния осигурителен доход, определен за тези лица (чл. 2, ал. 3 от НООСЛБГРЧМЛ, посл. изм. – ДВ, бр. 33 от 2013 г., в сила от 01.01.2013 г.). Според чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2015 г. минималният месечен размер на осигурителния доход за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1 и 2 от КСО се определя съобразно облагаемия им доход за 2013 г. от упражняване на съответната трудова дейност като самоосигуряващи се лица:
а) до 5400 лв. – 420 лв.;
б) от 5400,01 до 6500 лв. – 450 лв.;
в) от 6500,01 лв. до 7500 лв. – 500 лв.;
г) над 7500 лв. – 550 лв.
Окончателният размер на месечния осигурителен доход за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 8 от КСО).
Регистрираните земеделски производители, произвеждащи непреработена растителна и/или животинска продукция, не определят окончателен размер на осигурителния доход за тази дейност (чл. 6, ал. 9 от КСО). “Непреработена растителна и животинска продукция“ по смисъла на § 1, ал. 1, т. 9 от Допълнителните разпоредби на КСО е всеки първичен продукт, получен от растенията и животните, който се използва в естествен вид, без да е подлаган на технологична обработка и преработка, в резултат на която да са настъпили физико-химични изменения в състава.
При определяне на годишния осигурителен доход не се включват сумите, получени под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, Европейския земеделски фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет (чл. 3, ал. 3, т. 1 и т. 3 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски).
Съгласно чл. 40, ал. 1, т. 2 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО) лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО се осигуряват авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители, определени със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване, и окончателно върху доходите от дейността и доходите по т. 3, през календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 8 от Кодекса за социално осигуряване; регистрираните земеделски производители и тютюнопроизводители, произвеждащи непреработена растителна и/или животинска продукция, не определят окончателен размер на осигурителния доход за тази дейност.
На основание чл. 127, ал. 1 от КСО родените след 31 декември 1959 г. лица се осигуряват задължително за допълнителна пенсия в универсален пенсионен фонд, ако са осигурени във фонд “Пенсии“ на държавното обществено осигуряване. Осигурителните вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване се внасят върху доходите, за които се дължат осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване (чл. 157, ал. 6 от КСО).
Разпоредбата на чл. 56 от Търговския закон определя едноличния търговец като дееспособно физическо лице, вписано в търговския регистър. Поради това, ако едноличният търговец е изпълнил изискванията на § 1, ал. 1, т. 5 от ДР от КСО – произвежда растителна и/или животинска продукция, предназначена за продажба, и е регистриран по съответния ред, той може да се възползва от режима на социално и здравно осигуряване за земеделските производители и тютюнопроизводители.
От изложеното следва, че при определяне на окончателния размер на осигурителния доход на едноличен търговец, който има регистрация като земеделски производител и освен земеделската дейност извършва и друга дейност, следва да се вземат предвид всички декларирани от него доходи, придобити от дейност като самоосигуряващо се лице, с изключение на доходите от производство на непреработена растителна или животинска продукция и на сумите, получени под формата на субсидии от държавата във връзка с подпомагането на селскостопанската дейност. В тази хипотеза регистрираният земеделски производител следва да внася авансовите осигурителни вноски по чл. 6, ал. 7 от КСО върху месечен осигурителен доход между минималния осигурителен доход по чл. 8, ал. 1, т. 2 от ЗБДОО за 2015 г. (от 420 лв. до 550 лв.) и максималния осигурителен доход. Когато регистрираният земеделски производител извършва само земеделска дейност, той може да избере да се осигурява авансово върху минималния месечен размер на осигурителния доход, определен със същия закон за регистрираните земеделски производители (300 лв.), независимо от обстоятелството, че осъществява дейността като търговец, до максималния месечен осигурителен доход.