Относно: Прилагане на ЗДДС и ЗКПО.
В Дирекция ”ОУИ” – …….. постъпи писмено запитване с вх. № ………/05.08.2011 г., относно прилагане на ЗДДС и ЗКПО.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: Дружество е сключило договори с германски и датски фирми за извършване на дейността почистване, шлайфане и боядисване на кораби. За извършването на дейността си в Германия и Дания дружеството е сключило договор с кипърска фирма, която се задължава да посредничи за намиране на работа в Германия, Дания и други държави за сключването на договори, за което е договорена комисионна от оборота по реализираните поръчки в размер на 25% от стойността на фактурираната сума от германските и датски фирми. В договора има опция, че кипърската фирма, при поискване може да оказва консултантски услуги на дружеството относно извършване на дейността му, което ще бъде заплатено допълнително след договаряне. С цел по-добро изпълнение на поетите задължения дружеството ще закупи ДМА – съоръжения за бластиране, обезпрашител, влагоуловител, вакумни системи, силоз, бластиран котел, принадлежности /аксесоари за палуба/.
Зададени са следните въпроси:
1. Дружеството следва ли да начислява данък при източника и ако следва какво е основанието за това и колко процента е ставката?
2. Какви са последствията от сключването на договор за посредничество и какви данъци следва да плаща дружеството – данък при източника или други данъци свързани с българското законодателство – ДДС и други?
3. Посредническите услуги следва ли да се третират като ВОП, при условие, че дружеството има постоянен обект /офис под наем/ в Кипър?
4. Посредническите услуги следва ли да се третират като ВОП, при условие, че дружеството няма постоянен обект /офис под наем/ в Кипър?
5. За получените посреднически услуги с доставчик кипърска фирма дружеството следва ли да си самоначисли ДДС и да съставя протоколи по чл. 117 от ЗДДС?
6. В какъв срок протоколите по чл. 117 от ЗДДС следва да се включат в дневника за покупки и дневника за продажби?
7. Дружеството има ли право на данъчен кредит за платения ДДС в Германия за закупенитеДМА?
8. За отдадените под наем машини на германски или датски фирми за осъществяване на дейността извън територията на България, дружеството следва ли да начисли ДДС?
9. При условие, че закупените машини се продават на българска фирма за осъществяване на същата дейност извън територията на България?
10. Дружеството следва ли да начислява други данъци съгласно българското законодателство?
В отговор на поставените от Вас въпроси, изразяваме следното становище:
Първи въпрос: Съгласно чл. 195 от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, когато местно юридическо лице начислява някой от доходите, изброени в чл. 12, ал. 2, 3, 5 и 8 от ЗКПО на чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност на територията на страната, подлежат на облагане с данък при източника.
Съгласно легалната дефиниция на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО “възнаграждения за технически услуги“ означава плащания с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.
Към запитването са представени консултантски договор от 2009г. и анекс за консултантски услуги от 2010г. с фирма от Кипър. Съгласно първия документ изпълнителят ще предоставя консултантски услуги свързани с продажби, технически въпроси, маркетинг и търговия. От съдържанието на втория документ е видно, че изпълнителят се задължава да посредничи на възложителя при търговските сделки и по-специално за договарящите сделки с други фирми, свързани с дейностите на възложителя.
Съгласно чл. 20 от ЗЗД при тълкуване на договорите трябва да се търси действителната обща воля на страните. Посредник е търговецът, които по занятие, намира клиенти и посредничи за сключване на сделки. Налага се изводът, че търговският посредник съдейства за сключването на сделки чрез осъществяване на фактически действия. Следователно предметът на договора за посредничество е свързване на страни с оглед сключване на сделка по предварително зададени изисквания на възложителя. В същинския договор за посредничество действията на посредника се изчерпват до свързване на страните, съпътствано от необходимите технически действия, за да се осъществи това свързване. Тези задължения не могат да се разглеждат като консултантски или технически услуги, нито като изготвяне и предоставяне на продукт “маркетингово проучване“.
Следва да се има предвид, че осъществяването на “посредническите услуги“ не винаги е ограничено до гореописаните действия. То се съпътства от действия, изразяващи се в проучване, даване на мнение, становище, консултации, маркетинг. Ето защо, когато е налице възнаграждение, изплатено от местно юридическо лице на посредник -чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност на територията на България по същински договор за посредничество, то не представлява възнаграждение за технически услуги и не се облага с данък при източника по чл. 195, ал. 1 от ЗКПО.
Следва обаче да се има предвид, както вече се посочи, че посредникът може да изпълнява допълнителни функции с цел реализиране на предмета на договора като: маркетинг, проучване по предмета на договора по определени критерии, събиране и предоставяне на информация, консултиране на едната или двете страни и други от подобен характер. Така извършените дейности по изпълнение на предмета на договора попадат в широкото определение на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО относно “възнаграждения за технически услуги“. В тези случаи не би бил налице същински договор за посредничество, а един ненаименуван договор по чл. 9 от Закона за задълженията и договорите. При данъчното третиране на изплатените по такива договори възнаграждения следва да се изхожда от действителната воля на страните, от основанието (причината) на договора и неговия предмет. В тези случаи наред с посредничеството, ако се предоставят посочените услуги по консултиране и маркетинг, последните ще попаднат в обхвата на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО и съответно върху изплатеното възнаграждение ще се дължи данък при източника на основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО.
Независимо от това дали изплатените възнаграждения в полза на чуждестранното лице подлежат или не на облагане с данък при източника по реда на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, българското предприятие следва да притежава доказателства, че услугите са реално извършени. Начисляването и изплащането на възнаграждението следва да е обвързано с действителни резултати от дейността на посредника, доказани със съответните документи за отчитане на извършената работа.
Следва да се има предвид, че документирането на сделките на дружеството, отчетността му и формираните данъчни задължения подлежат на последващ контрол с цел установяване на всички обстоятелства и факти, имащи отношение и значение за правилното определяне на тези задължения.
При установяване, че услугите не са реално извършени ще се счита, че е налице откловение от данъчно облагане и счетотоводния финансов резултат подлежи на увеличение на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО.
Втори и десети въпрос: За да получите отговор на въпросите „какви са последствията от сключването на договор за посредничество и какви данъци следва да плаща дружеството – данък при източника или други данъци свързани с българското законодателство – ДДС и други” и какви данъци следва да начислява дружеството съгласно българското законодателства, следва да формулирате конкретни и ясни въпроси свързан с данъчното и осигурително законодателство при конкретна и изяснена фактическа обстановка, а не хипотетични такива.
Трети, четвърти и пети въпрос: Съгласно чл. 13, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностно придобиване е придобиването на правото на собственост върху стока, както и фактическото получаване на стока в случаите по чл. 6, ал. 2, която се изпраща или транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.
Условие за прилагане на данъчния режим, установен за вътреобщностното придобиване по чл. 13, ал. 1 от ЗДДС е предмет на вътреобщностното придобиване да са стоки, а не услуги /посреднически/, какъвто е конкретния случай.
Със Закона за изменение и допълнение на ЗДДС /обн. ДВ, бр. 95 от 01.12.2009 г./ е променен общият принцип за определяне мястото на изпълнение на доставките на услуги и е заменен с нов, като мястото на изпълнение вече се определя от статута на получателя /данъчно задължено или данъчно незадължено лице/ и установяването на същия.
По смисъла на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Данъчно задължено лице съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея.
„Постоянен обект” по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС, е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
Мястото на изпълнение на получената от Вас посредническа услуга – в първата хипотеза е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, т.е. в България. Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6.
Регистрираните по ЗДДС лица – получатели по доставки следва да издават протоколи по чл. 117 от закона в случаите по чл. 82, ал. 2 от същия закон /чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/.
На основание чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, като получател по доставка на услуга /посредническа/ данъкът е изискуем от Вас. Като регистрирано по ЗДДС лице сте длъжни да го начислите по реда на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС с данъчна ставка – 20 %.
При условие, че посредническите услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, т.е. извън България /например Германия, Дания и т.н./, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект /например Германия, Дания и т.н./ и за Вас не възниква задължение за самоначисляване на ДДС.
Шести въпрос: На основание чл. 124, ал. 2 и ал. 4 от ЗДДС, сте длъжни да отразите издадени от Вас, като получател по съответната доставка /на посредническа услуга/ протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС:
– в дневника за продажбите за данъчния период, през който е издаден;
– в дневника за покупките най-късно до дванадесетия данъчен период, следващ данъчния период, през който е издаден, но не по-късно от последния данъчен период през който съгласно чл. 72, ал. 1 от закона лицето може да упражни правото си на данъчен кредит. Следва да се има предвид, че с измененията на ЗДДС в сила от 01.01.2010 г. това е дванадесетият период, следващ периода, през който правото на данъчен кредит е възникнало.
Седми въпрос: Единната система на ДДС в рамките на ЕС, обвързва правото на данъчен кредит с извършване на последващи облагаеми /приравнени на тях/ доставки от регистрирани за целите на ДДС лица на територията на съответната държава членка. Условията и реда за приспадане на данъчен кредит са предвидени в националното законодателство на съответната държава членка.
Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Видно от гореизложеното, за да възникне право на приспадане на данъчен кредит, следва доставчикът, който е начислил данък, да е регистрирано по ЗДДС лице.
В настоящия случай, Вие имате начислен данък в Германия /от германски контрагент, който не е регистриран по ЗДДС/ и за този данък не може да упражните право на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС, тъй като не е налице хипотезата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от закона.
Осми въпрос: Мястото на изпълнение при доставка на у’