Относно: Прилагане на ЗКПО във връзка с пътуване на лекари, регистрирали ГПСМП
В Дирекция ОДОП постъпи Ваше запитване с вх. № ……/01.10.2015г., относно прилагането на разпоредби на данъчното законодателство.
От изложената фактическа обстановка е ясно, че основната дейност на дружеството е дейност на лекари специалисти. Предприятието разполага с два кабинета, един в гр. СЗ и друг в гр. К. Във връзка с дейността е закупен лек автомобил с брой места 4+1. Дейността се състои в специализирани очни прегледи в кабинети на общо практикуващи лекари, извън посочените населени места и домашни визити на пациенти. Автомобилът е необходим освен за придвижване на лекарите, така и за превозване на специализираната медицинска апаратура, с която се извършват прегледите.
Във връзка с така изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1.Как следва да отчита дружеството разходите за гориво и поддръжка в случаите, когато автомобила се използва за превозване на лекарите /съдружник в дружеството и наети по трудов договор/ от кабинета в гр. СЗ до кабинета в гр. К и обратно?
2.Как следва да бъде оформен пътния лист /пътна книжка/ така, че да е видно, че с автомобила лицата не пътуват от домовете си до работните места?
3.Какви съпътстващи пътния лист /пътна книжка/ документи следва да притежава дружеството за да се докажат визитите на лекарите при общо практикуващите лекари извън горепосочените населени места и домашните визити на пациентите?
След разглеждане на нормативната уредба, актуална към момента на поставяне на запитването и изложената фактическа обстановка, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Действащият Закон за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ не съдържа специални правила по отношение на разходите за експлоатация и поддръжка на превозни средства, когато се използват за осъществяване на стопанската дейност /групова практика за специализирана медицинска помощ/ на данъчно задълженото лице, с изключение на управленската дейност. т.е. следва да се прилага общия режим на закона по отношение на отчетените счетоводни разходи при определяне на корпоративния данък.
Експлоатационните разходи /гориво/ на лекия автомобил, свързани със задълженията на лекарите-специалисти да предоставят медицинска помощ, а именно посещение на кабинети на общопрактикуващи лекари, домашно посещение на пациенти, носене и отчитане на документи в РЗОК, участия в обучения за повишаване на квалификация и други, пряко свързани с дейността и административното обслужване, са разходи свързани с дейността и като такива при условие, че са документално обосновани по смисъла на чл. 10 от ЗКПО са признати за данъчни цели и не подлежат на облагане с данък върху разходите. Документалната доказаност на разходите изисква в счетоводството на дружеството да са налични първични счетоводни документи – фактури за закупено гориво, фискални касови бележки за горива,пътни листове или пътна книжка за отразяване на изминатите километри, документи доказващи разходната норма при двежение на автомобила и други документи специфични за извършваната основна дейност, на основание, на които да се направи извод за разграничаване на медицинската дейност от управленската такава или използването на служебното превозното средство за лични нужди.
Доколкото лекият автомобил се използва само за дейността на дружеството, без да се използва за лични нужди на съдружниците и свързани с тях лица, счетоводните разходи за поддръжка са данъчно признат разход, когато са документално обосновани.
В запитването не е посочено кой ще управлява лекия автомобил. Ако лицето, което ще управлява превозното средство е натоварено с управленски или контролни функции следва да се има предвид разпоредбата на чл. 204, т. 3 от ЗКПО – с данък върху разходите се облагат документално обоснованите разходи, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност. В този случай следва да се прилага разпоредбата на чл. 215, ал. 2 от закона, а именно, когато лекият автомобил се използва за извършване едновременно на управленска дейност и дейност по занятие, в т.ч. административна, при определяне на данъчната основа за облагане с данък върху разходите се прилагат изискванията на чл. 215, ал. 2 от ЗКПО, а именно:
1. разходите за експлоатация се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри през календарната година;
2. разходите за поддръжка и ремонт се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри към общите изминати километри от съответното превозно средство за календарната година.
С данък върху разходите се облагат експлоатационните разходи на лекия автомобил, когато с него се осъществява управленска дейност. Съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 6 от ЗКПО документална обоснованост за разходите по чл. 204, т. 3, обложени с данък върху разходите, е налице и когато те са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност. Разходите по чл. 204, т. 3, обложени с данък върху разходите, се признават за данъчни цели и когато не е издаден пътен лист.
Данъчният закон не съдържа легална дефиниция относно същността на “управленска дейност“. Като критерий за определяне на тази дейност би могло да се ползва качеството на лицата, осъществяващи управленска дейност, които използват превозните средства – управител, респективно изпълнителен директор и членове на съответните управителни и контролни органи. Определянето и отделянето на управленската дейност от другите такива на дружеството следва да се извърши след разработването на вътрешни документи на предприятието в зависимост от особеностите на предмета на дейност – медицинска помощ, във връзка и в зависимост от специфичните нормативни актове /закони, наредби, договори и други/ на основата, на които се извършва дейността.
Когато служебният автомобил се използва освен във връзка с предмета на дейност и за лични нужди, т.е. е налице невъзможност за разделяне, отчетените разходите за експлоатация /изминати километри, несвързани с дейността/ и разходите за поддръжка не се признават за данъчни цели.
Същите се приемат за скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО – “скрито разпределение на печалба“ са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви “а“ и “б“. При наличие на такива случаи се прилагат разпоредбите на чл. 26, т. 11 от ЗКПО – не се признават за данъчни цели счетоводните разходи, които представляват скрито разпределение на печалбата; определя се данък върху дивидент на основание § 1, т. 4, буква „в“ от ДР на ЗКПО; прилага се административнонаказателната санкция на чл. 267, ал. 1 от закона – данъчно задължено лице, което извърши скрито разпределение на печалба, се наказва с имуществена санкция в размер 20 на сто от сумата, представляваща скрито разпределение на печалба, с изключение на случаите, когато данъчно задължено лице, извършило скрито разпределение на печалба, посочи това обстоятелство в данъчната си декларация.
По втори въпрос:
По отношение на въпроса за оформянето на пътни листове или пътна книжка данъчния закон не съдържа изисквания. Като всеки документ те съдържат определен брой реквизити, които предоставят информация за данните по километража при тръгване и при пристигане, пропътуваните километри, описание на маршрута, час на тръгване, час на пристигане, населено място и други. Всички реквизити в пътните листове/пътна книжка следва да бъдат попълнени точно, ясно, вярно и да дават достатъчно достоверна информация.
По трети въпрос:
В ЗКПО няма разпоредби относно какви съпътстващи документи са необходими за доказване на визитите на лекарите-специалисти при общопрактикуващите лекари и при домашни посещения. В данъчния закон чл. 10, регламентира че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.
За доказване могат да се използват всички документи, които се създават във връзка с оказаната медицинска помощ – първични медицински документи, финансови документи и други, изискуеми по реда на закони, договори, наредби, инструкции и други, регламентиращи изпълнението на специализираната медицинска практика.