прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).

Изх.№ 20-00-290 от
2013 г.
чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС
чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” ……е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 20-00-290/10.10.2013 г. относно прилагане разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„X” ООД извършва облагаеми доставки по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и има сключен договор за управление и контрол с физическото лице – Y(управител), притежаващ 40 % от капитала на дружеството. За изпълнение на възложените му дейности във връзка с договора за управление и контрол, дружеството има намерение да наеме лек автомобил, който да се използва от Y за дейността му като управител (срещи, преговори с клиенти, доставчици, банки, одитори и др.). Дружеството – наемодател на лекия автомобил е лице, свързано с „X” ООД и регистрирано по ЗДДС. За услугата по предоставяне под наем ще се издава ежемесечно фактура, като всички консумативи (гориво, масло, филтри, гуми) и дребни ремонти ще бъдат за сметка на „X” ООД.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1.Има ли „X” ООД право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за наем на лекия автомобил и обусловено ли е това право от воденето на пътни книжа и пътни листи за автомобила?
2.Разходите за наем на лекия автомобил включват ли се в разходите за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, респ. облагат ли се с данък по реда на чл.204, т. 3 от ЗКПО?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По отношение на ЗДДС
Относно правото на приспадане на данъчен кредит за начислен данък върху добавената стойност за получени доставки, свързани с договор за лизинг или отдаване под наем на лек автомобил е изразено становище на изпълнителния директор на НАП с писмо Изх. № 91-00-88 от 26.06.2013 г. Както е посочено в същото писмо, за получените от регистрираните по ЗДДС данъчно задължени лица доставки на стоки или услуги възниква право на приспадане на данъчен кредит по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70 и при условията на чл. 71 от същия закон. Съгласно чл. 69,
ал. 1, т. 3 от закона, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне изискуемия от него данък като платец по глава осма. Разпоредбата на чл. 69, ал. 2 гласи, че за целите на ал. 1 за облагаеми доставки се смятат и доставките в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.
Едно от ограниченията е предвиденото в чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС в редакцията на нормата до изменението й със ЗИД на ЗДДС, обнародван в ДВ, бр. 94 от 2012 г., по силата на което правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато е придобит, внесен или е нает лек автомобил. С изменението в сила от 01.01.2013 г. е отпаднало ограничението на правото на приспадане на данъчен кредит, когато лекият автомобил е нает. Това означава, че когато е налице договор за наем, за данъчните събития по договора, възникващи след 01.01.2013 г., е налице право на приспадане на данъчен кредит, ако са изпълнени и посочените по-горе условия на чл. 69 и 71 от ЗДДС за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит и ако не са налице ограниченията на чл. 70 от закона.
Предвид изложеното по-горе, за да възникне право на приспадане на данъчен кредит за начисления данък върху добавената стойност за доставките на нает или предоставен за ползване лек автомобил по договор, е необходимо същите доставки да се използват за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки на стоки или услуги. С други думи, ако управителят използва автомобила за цели, различни от облагаемата дейност на дружеството, няма да е налице право на приспадане на данъчен кредит.
За начисления данък върху добавената стойност за доставките на стоки или услуги, които са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на наети леки автомобили, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали по аргумент на противното на чл. 70,ал. 1, т. 5 от ЗДДС, е налице право на приспадане на данъчен кредит.
Предвид условията за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, съгласно разпоредбата на чл. 71, т. 1 от ЗДДС лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от закона, в който данъкът е посочен на отделен ред – по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. Данъчни документи по смисъла на чл. 112 от ЗДД са:
-фактурата;
-известието към фактурата ;
-протоколът.
Следователно, по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит ЗДДС изисква наличие на данъчен документ, а не пътни книжа и пътни листи. Последните са изискване за документална обоснованост по смисъла на Закона за счетовоството (Зсч) и представляват косвени доказателства, че получателят по доставката по отдаване под наем на автомобила го е използвал за извършване на облагаеми доставки, по смисъла на чл. 12 от ЗДДС.
Следва да се има предвид и разпоредбата на чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС според която данъчната основа е пазарната цена при следните доставки:
1. доставка между свързани лица, когато данъчната основа, определена по реда на чл. 26, е:
а) по-ниска от пазарната цена, доставката е облагаема и получателят няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от ЗДДС;
б) по-ниска от пазарната цена, доставката е освободена и доставчикът няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от ЗДДС;
в) по-висока от пазарната цена, доставката е облагаема и доставчикът няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от ЗДДС.
По отношение на ЗКПО
Признаването на счетоводни разходи за целите на данъчното облагане с корпоративен данък се определя от това дали тези разходи се правят с оглед изпълнението на дейността на предприятието, доколко същите са документално обосновани и в зависимост от това в какви договорни взаимоотношения се намира юридическото лице във връзка със собствеността върху превозното средство.
Следва да се има предвид, че съгласно чл. 16, ал. 2, т. 2 от ЗКПО, когато има договори за заем за послужване или друго безвъзмездно предоставяне за ползване на материални или нематериални блага, се смята, че е на лице отклонение от данъчно облагане.Разпоредбата начл. 16, ал. 1 от закона определя, че когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане.
За да не попаднат в хипотезата на отклонение от данъчно облагане дружеството наемател (чл. 16 от ЗКПО) и дружеството наемодател,следва да оформят отношенията си във връзка с ползването напревозното средство при спазване на изискванията на данъчния закон като определят цена на наем. Същата следва да е пазарната цена по смисъла на § 1, т. 14 от допълнителните разпоредби на ЗКПО. Така в дружеството ще се отчитат разходи за експлоатация (гориво и смазочни материали), а дружеството наемодател, което притежава превозното средство ще получава приходи от наем.
По отношение на разходите за поддръжка, ремонт и експлоатация (съгласно определението в § 1, т. 39 от ДР на ЗКПО), следва да имате предвид, че когато дружеството ползва нает личен автомобил, разходите за поддръжка и ремонт (с изключение на дребните поправки, отнасящи се до повреди, които се дължат на обикновено потребление, визирани в чл. 231 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД) не са данъчно признати като присъщи за дейността. При включване на такива в счетоводния финансов резултат се извършва увеличение по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО.
Като присъщи могат да бъдат признати единствено експлоатационните разходи, извършени при осъществяване на дейността на юридическото лице – гориво и смазочни материали, и то само при наличие на определени условия.
Според цитираното определение, разходите за наем не се включват в разходите за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, предвид на което не подлежат на облаганепо реда на чл. 204, ал.3 от ЗКПО.
По отношение признаването на разходите, свързани с експлоатацията на превозното средство, следва да бъде доказано реалното им използване за дейността на дружеството. Документирането и отчитането на транспортните разходи следва да се извършва при стриктно спазване на Зсч и приложимия счетоводен стандарт (СС) 2 „Отчитане на стоково-материалните запаси”.
Основен счетоводен принцип е документалната обоснованост на стопанските операции (чл. 4, ал. 3 от ЗСч), който в този случай се обвързва с видовете документи, опосредстващи отчитането на транспортните разходи и в частност разходите за гориво.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Законът изисква и наличие на фискална касова бележка от фискално устройство, издадена по ред, определен с наредба на министъра на финансите (Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г.), освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на касова бележка, когато издаването й е задължително, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели (чл. 10, ал. 4 от ЗКПО)
Наличието на първичен счетоводен документ е задължително условие за доказване покупката на горива и смазочни материали. При липсата на такъв документ за придобиване, на практика е невъзможно последващо доказване на изразходването (пътен лист), респективно – на отчитането и признаването на експлоатационни разходи.
Предвид горното се налага извод, че разходите за гориво на превозно средство не се регулират за данъчни цели, само ако са спазени изискванията на нормативните актове. Следва да се има предвид, че ако се установи нарушение на горецитираните изисквания, то с отчетените разходи ще се увеличи финансовия резултат при данъчното му преобразуване на основание чл. 26,т. 2 от ЗКПО.
В случай, че с автомобила се осъществява управленска дейност, съгласно
чл. 204, т. 3 от ЗКПО разходите, свързани с експлоатацията му, подлежат на облагане с данък върху разходите. Формирането на данъчната основа е регламентирано в чл. 215, ал.1 от ЗКПО и това са начислените през календарния месец разходи за поддръжка, ремонт и експлоатация на превозни средства, намалени с начислените приходи от застрахователни обезщетения, свързани с превозното средство, до размера на извършените разходи за ремонт, за които се отнася обезщетението.
За да бъде доказано, че автомобила се използваединствено за управленска дейност и това подлежи на последващ контрол, то разходите за експлоатация и поддръжка на автомобила, следва да бъдат документално обосновани, включително и с издаването на пътни листи. Заданъчни цели,съгласноразпоредбите наЗКПО,тези разходи се признават и когато не е издаден пътен лист по силата на чл. 10, ал. 6 от ЗКПО, касаещ документалната обоснованостна разходите, които се облагат с данък върху разходите, свързани с експлоатацията напревозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност по чл. 204, ал. 3 от закона. Ако с превозните средства се извършва едновременно дейност по занятие и управленска дейност, при определяне на данъчната основа е приложима разпоредбата на чл. 215, ал. 2 от ЗКПО, съгласно която разходите експлоатация се отнасят към управленската дейност на база на изминатите за тази дейност километри през календарната година (чл.215, ал.2, т.1 от ЗКПО), а разходите за поддръжка и ремонт се отнасят към управленската дейност на база изминатите за тази дейност километри към общите изминати километри от съответното превозно средство за календарната година (чл.215, ал. 2, т. 2 от ЗКПО). Върху така определената данъчна основа за данъка върху разходите по чл. 204, т. 3 от ЗКПО се прилага данъчна ставка в размер на 10 на сто (чл. 216 от ЗКПО). На основание чл. 217, ал. 2 от ЗКПО данъкът се внася до 31 март на следващата година. Данъкът върху разходите се декларира с годишната данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице (чл. 217, ал. 1 от ЗКПО).Разходът и данъкът върху него се признават за данъчни цели в годината на начисляване и не формират данъчна временна разлика по реда на глава осма от ЗКПО. Данъкът е окончателен (чл. 206, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО).
Данъчното третиране на разходите за поддръжка, ремонт и експлоатация на лекия автомобил по горепосочения ред не се прилага по отношение на отчетените разходи за командировки в т.ч. и пътни, които попадат в хипотезата на чл. 33 от ЗКПО.

Оценете статията

Вашият коментар