5-53-04-184/19.12.2013 г.
Чл.26, ал. 1 от ЗДДФЛ
Чл. 3, ал. 1 от ЗДДС
Чл. 96 от ЗДДС
Чл. 45, ал. 3 от ЗДДС
Чл. 4,ал.3, т. 2отКСО
Чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 отКСО
В дирекция ,,Обжалване и данъчно-осигурителна практика” …е постъпило Ваше писмено запитване прието с вх. № …. относноприлагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Закон за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Кодекса за социално осигуряване (КСО).
Фактическата обстановка изложена в запитването е следната:
През 2000 г. ЕТ ,,Х” придобива с нотариален акт недвижим имот, който имот възнамерява да прехвърли на физическото лице …. или да го продаде на трето лице.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Може ли недвижимият имот да бъде прехвърлен от ЕТ ,,Х” на физическото лице …..?
2.Как следва да бъдеопределен облагаемият доход на ЕТ ,,Х”при евентуална продажба на недвижимия имот на трето лице?
3.Приходите от продажба на недвижимия имот участват ли при определянето на облагаемия оборот за задължителна регистрация по ЗДДС?
4.Включва ли се облагаемият доход от продажбата на недвижим имот, собственост на едноличен търговец, като доход при определяне наокончателния размер на осигурителния доход за съответната година?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпроситеи относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
По смисъла на разпоредбите на Търговския закон (ТЗ) едноличният търговец и физическото лице, което го представлява, не са различни данъчни субекти, тъй като те са с един и същ статут. Едноличният търговец е с по-разширена правосубектност, предвид регистрацията по ТЗ и с оглед естеството на дейността си.
Нормата на чл. 56 от ТЗ, която гласи, че всяко дееспособно физическо лице може да регистрира едноличен търговец, систематично се намира в част втора, дял първи, глава осма, озаглавена ,,Търговец – физическо лице”, което означава, че на едноличния търговец не е придаден статут на юридическо лице, а той си остава физическо лице с разширена правосубектност, тъй като по смисъла на ТЗ е търговец.
Предвид горното, не е възможно физическото лице да осъществява търговски сделки със себе си, т. е. да бъде едновременно и доставчик и получател по такива сделки. Аргументите за това се извличат, както от ТЗ, така и от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). Съгласно ЗЗД, който дефинира правната същност на договора, договорът е съглашение между две и повече лица. Поради тази причина, вещи, движими и недвижими, принадлежащи на предприятието на едноличния търговец не могат да се прехвърлят с правна сделка на физическото лице, тъй като никой не може да договаря сам със себе си. В този смисъл, в случая не може да се говори за прехвърляне на активи, напр. покупко-продажба на недвижим имот, между физическото лице–архитект и предприятието на физическото лице.
По втори въпрос:
Съгласно чл.26, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър.
При продажбата на актива, същият се отписва от данъчния амортизационен план (ДАП), съответно следва да се приложи чл.66, ал.1 и 2 от ЗКПО. При определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със счетоводната балансова стойност на актива и се намалява с данъчната му стойност.
По трети въпрос:
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение на резултатите от нея.
Едноличният търговец не представлява отделен и независим правен субект, различен от физическото лице. Поради това той не може да сключва правни сделки сам със себе си.
Когато физическо лице подлежи на вписване в специалния регистър по реда на ЗДДС, независимо в какво юридическо качество то осъществява независима икономическа дейност – търговец, селскостопански производител, свободна професия, частен съдебен изпълнител и т.н., за целите на облагането с ДДС данъчно задължено лице е физическото лице и съответно физическото лице е правният субект, който подлежи на регистрация по ЗДДС. В този смисъл е и разпоредбата на § 1, ал. 2 от ДР на ППЗДДС, според която физическите лица са длъжни да се идентифицират за целите на закона с получения при регистрацията си идентификационен номер по ДДС за всички извършвани от тях доставки, представляващи независима икономическа дейност.
Легално определение на понятието „независима икономическа дейност” е дадено в чл. 3 ал. 2 от ЗДДС, според което това е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен съдебен изпълнител и нотариус. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Ако разпоредителните сделки с имущество не са еднократен акт, а се извършват с цел получаване на редовен доход ще е налице упражняване на независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС.
На основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон.
Съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС облагаем оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
– облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
– доставките на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС и
– доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС, като според нормата на чл. 96, ал.3 от ЗДДС в облагаемия оборот не се включват доставките по чл. 96, ал. 2, т. 2 и т. 3 от ЗДДС, когато не са свързани с основната дейност на лицето, доставките на дълготрайни материални или нематериални активи, използвани в дейността на лицето,както и доставките, за които данъкът е изискуем от получателя по чл. 82, ал. 2 и 3 от ЗДДС.
При определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчния режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката съгласно чл.96, ал.6 от ЗДДС.
В разпоредбата на чл.45, ал.1 от ЗДДС е посочено, че учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя е освободена доставка.Съгласно чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, както и доставката на прилежащите към тях терени също е освободена от облагане с ДДС доставка. По аргумент на противното доставката на сгради, които са нови, както и прилежащите към тях терени е облагаема доставка. Легална дефиниция на понятието „нови сгради ” е дадено в § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС.
Съгласно разпоредбата на чл.45, ал.5, т.1 от ЗДДС прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови е облагаема доставка.
Разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС дава възможност на доставчика, регистрирано по ЗДДС лице, да избере доставките по чл.45, ал.1, ал.2 и ал.3 от ЗДДС да бъдат облагаеми с ДДС.
Тъй като в запитването не е посочен вида на недвижимия имот, който ще бъде предмет на покупко-продажба следва да се имат предвид правилата за определяне режима на доставките, посочени в чл.45 от ЗДДС.
Ако сделката с недвижим имот е облагаема доставка съгласно регламентираните в чл.45 от ЗДДС правила, при формиране на облагаемия оборот за регистрация по чл.96 от ЗДДС следва да се включи данъчната основа надоставката.
По четвърти въпрос:
Предвидизложенотопопърви,вториитретивъпросотнастоящетописмо,продажбатананедвижимимот,собственостнаедноличентърговец (ЕТ) едейностнапредприятиетона ЕТ.
Спореднорматаначл. 4,ал.3, т. 2отКСО, задължителноосигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и за смърт са лицата, упражняващи трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица – членове на неперсонифицирани дружества. Тези лица внасят дължимите осигурителни вноски авансово и изцяло за своя сметкакатосамоосигуряващи се лицавърху месечен осигурителен доход между минималния имаксималния месечен размер на осигурителниядоход, определен със Законазабюджетазадържавнотообщественоосигуряване(ЗБДОО)за съответната година (чл. 6, ал. 7 от КСО).
Задължението за осигуряване на самоосигуряващите се лица,каквитосаиедноличнитетърговци,възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване илипрекратяване,съгласно чл.1, ал.1 от Наредбазаобщественоосигуряваненасамоосигуряващитеселица,българскитегражданинаработавчужбинаиморскителица(НООСЛБГРЧМЛ). При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларации по утвърденобразец от изпълнителния директор на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице до компетентната териториална дирекция на Националнатаагенция за приходите в 7-дневенсрок от настъпване на съответното обстоятелство,съгласночл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ.
Окончателният размер на месечния осигурителендоход за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 отКСО,включителноизаЕТ, се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната годинавъз основа на данните, декларирани в справка (приложение № 2 задоходиотстопанскадейносткатоедноличентърговец) към годишната данъчна декларация по чл. 50от ЗДДФЛ, и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход (чл. 6, ал. 8, изречениепървоотКСО).Тазиправна норма кореспондирасразпоредбатаначл. 3, ал. 3,т.отНаредбазаелементитенавъзнаграждениетоинадоходите,върхукоитосеправятосигурителнивноски.
Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица,включителноиотЕТ,върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд „“Пенсии““,азалицатароденислед31.12.1959г. и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларацияпоЗДДФЛ -до30 априлнагодината,следващагодината,закоятосеотнасядоходаотстопанскадейностнаЕТ.
Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК)по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година(чл. 6, ал. 8, изречениепоследноотКСО).
Поотношениеопределянетонадохода,върхукойтоседължатвноскизаздравноосигуряванесаприложимихипотезите
начл. 40,ал. 1, т. 2отЗЗО.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не можете да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал. 3 от ДОПК.