23-22-1335/17.07.2012г.
ЗКПО, чл. 26, т. 7
ЗКПО, § 1, т. 33 от ДР
ЗДДС, чл. 6, ал. 3
ЗДДС, чл. 70, ал. 3, т. 5
ЗДДС, чл. 80, ал. 1, т. 1
В дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” ….. е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №23-22-1335/08.05.2012 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за коропоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
Дейността на „ЕТС България” ООД е търговия на едро с отоплителна и вентилационна техника. За закупената стока от нов доставчик на посочената техника е използвано правото на приспадане на данъчен кредит. С цел рекламиране на новата техника, дружеството смята да предостави безвъзмездно като мостри 3 бр. от закупените стоки на свои дистрибутори и клиенти. Тези стоки ще бъдат изписани от склада със складова разписка и приемо-предавателен протокол. Стойността на всяка мостра е 750,00 лв. и ще бъде отнесена като разход за дружеството.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Какво е данъчното третиране на разхода за предоставените безвъзмездно мостри на лица, извън посочените в чл. 31 от ЗКПО, и ще бъде ли данъчно признат разход по този закон?
2. Следва ли дружеството да възстанови използвания данъчен кредит при закупуването на предоставените безвъзмездно мостри или случаят попада в разпоредбите на чл. 6, ал. 4, т. 2 от ЗДДС? Ограничението от 30,00лв. на § 1, т. 9 от ДР на ЗДДС за „стоки с незначителна стойност” прилага ли се и за предоставени мостри?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
За да бъде признат даден разход за данъчни цели, той следва да е свързан с дейността, да е документално обоснован и да не попада в изрично изброените от ЗКПО хипотези, при които възниква данъчна постоянна или данъчна времена разлика. Предвид това, че в случая не са приложими разпоредбите на ЗКПО, касаещи формиране и обратно проявление на данъчни временни разлики, ще разгледаме разпоредбите, свързани с възникване на данъчни постоянни разлики.
Доколкото мострите се предоставят на дистрибутори и клиенти (търговци на едро или дребно) на дружеството с цел да се представи и популяризира новата техника, считаме, че разходите за безплатно предоставените стоки (отоплителна и вентилационна техника) не следва да се третират като разходи за дарения, които не са признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 7 от ЗКПО, нито като разходи за подаръци, които ще са данъчно признати, ако носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице.
ЗКПО дефинира понятието „разходи за реклама” в § 1, т. 33 от Допълнителните разпоредби – разходите за популяризиране на стоки и услуги, включително подаръци, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице, в рамките на обичайното за извършваната от лицето дейност.
Цитираното определение е достатъчно широко формулирано, така че да обхване за данъчни цели разходите за реклама, извършвана от всички данъчно задължени по ЗКПО лица с разнороденпредмет на дейност. От определението могат да се направят следните изводи:
1. За да се третира даден разход като разход за реклама, същият следва да бъде извършен с цел популяризиране на стоките или услугите, търгувани от съответното данъчно задължено лице. Важно е да се има предвид, че в общоприетия смисъл „популяризирам” означава излагам в общодостъпна форма, разпространявам нещо, правя го широко известно. Рекламата е насочена към неограничен кръг лица – потенциални клиенти и по никакъв начин не е обвързана с направена вече покупка на стока или услуга.
2. Макар, че не представляват типични разходи за реклама, за такива се смятат и подаръците, които носят търговското наименование или търговската марка на данъчно задълженото лице.
3. Разходите по т. 1 и т. 2 следва да бъдат в рамките на обичайното за извършваната от данъчно задълженото лице дейност.
С оглед на изложените по-горе аргументи, посочените разходи не представляват разходи за реклама по смисъла на § 1, т. 33 от ДР на ЗКПО.
Тъй като случаят все пак касае разходи, целящи насърчаване на продажбите, в този смисъл те са свързани с дейността на дружеството и доколкото тези разходи са документално обосновани съгласно изискванията на чл. 10 от ЗКПО и се извършват в обичайни за този вид размери, същите следва да се третират като признати за данъчни цели.
По втори въпрос:
Съгласно чл. 6, ал. 3 от ЗДДС като възмездни доставки по смисъла на този закон са определении:
– отделянето или предоставянето на стоката за лично ползване или употреба на данъчно задълженото физическо лице, на собственика, на неговите работници и служители или на трети лица и при условие че при производството,вносът или придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит;
-безвъзмезднотопрехвърляненасобственостилидруго вещно право върху токата на трети лица, когато при производството, вноса или придобиването й е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит.
Изключение от това правило е предвидено в чл. 6, ал. 4 от ЗДДС, според което чл. 6, ал. 3 от ЗДДС не се прилага при:
– предоставянето на специално, работно, униформено и представително облекло от работодателя на неговите работници и служители, включително на тези по договори за управление, за целите на икономическата дейност на лицето;
– безвъзмездното предоставяне на стока с незначителна стойност с рекламна цел или при предоставяне на мостри.
По смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗДДС “стоки с незначителна стойност“ и “услуги с незначителна стойност“ са стоките или услугите, чиято пазарна цена е под 30,00 лв. и доставката им не е част от серия доставки, по които получател е едно и също лице.
В ЗДДС няма легално определение на понятието „мостра”.
Относно тълкуването на понятието „мостри”, СЕС се е произнесъл с Решение от 30 септември 2010 г. СЕС по дело С-581/08 EMI Group Ltd.
Съгласно мотивите на съда, „мостра“ по смисъла на член 5, параграф 6, второ изречение от Шеста директива е образец на продукт, който има за цел да популяризира продажбата му и който позволява да се оценят неговите характеристики и качества, без да се стига до крайно потребление, различно от присъщото на дейността по популяризиране. Национална правна уредба не може по общ начин да ограничава това понятие само до образците, давани във форма, която не е за продажба, или пък до първия екземпляр от поредица от еднакви образци, давани от данъчнозадълженото лице на един и същ получател, освен ако тази правна уредба позволява да се вземат предвид естеството на представяния продукт и търговският контекст на всяка сделка, при която се дават тези образци.
Предвид гореизложеното, доколкото в посочения в запитването случай, става въпрос за безвъзмездно предоставяне на мостри, то за доставката ще е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 4 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че ограниченията за корекции на ползван данъчен кредит са регламентирани в разпоредбата на чл. 80 от ЗДДС. Корекции по чл. 79, ал. 1 от ЗДДС не се извършват на основание чл. 80, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, ако стоките или услугите са използвани за доставки по чл. 70, ал. 3 от ЗДДС.
На основание чл. 70, ал. 3, т. 5 от ЗДДС ограничението на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС не се прилага за безвъзмездно предоставяне на стоки или услуги с незначителна стойност с рекламна цел или при предоставяне на мостри.В тази връзка, за дружеството не възниква задължение за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит при закупуването на стоките, предвид обстоятелството, че три броя от тях ще се предоставят като мостри.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не можете да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.