5_Изх. № 23-29-24/ 10.05. 2013 г.
ЗКПО чл. 195, ал. 1
ДОПК, чл. 137, чл. 142, ал. 1
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” …. е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 23-29-24/ 13.03.2013 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
Местно дружество изплаща доходи от дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, както и за извършени технически услуги на чуждестранни юридически лица (ЧЮЛ)- германски дружества, които не произтичат от стопанска дейност чрез място на стопанска дейност на ЧЮЛ в страната.Платецът е начислил на всяко от чуждестранните юридически лица доход с общ размер до 500 000, 00 лева годишно.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Може ли и как следва да се приложи от местното дружество-платец облекчената процедура по чл. 142, ал. 1 от ДОПК за удостоверяване на основанията за ползване на данъчни облекчения съгласно Спогодбата между Република България и Федерална Република Германия за избягване на двойното данъчно облагане и на отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото (обн. – ДВ, бр. 6 от 18.01.2011 г., в сила от 21.12.2010 г.) – СИДДО с Германия?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Доходите, начислени от местното дружество в полза на ЧЮЛ от дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения и такива за технически услуги, са доходи от източници в Република България според разпоредбите на чл. 12, ал. 4 и ал. 5, т. 1, т. 3 и т. 4 от ЗКПО. Дефиниции на понятията за дивидент, лихва, авторски и лицензионни възнаграждения и възнаграждения за технически услуги се съдържат съответно в §1, т. 4, 7, 8 и 9 от ДР на ЗКПО. Съгласно разпоредбата на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО, посочените доходи на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в страната, подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. Данъкът се удържа от местните юридически лица, които начисляват доходите на чуждестранните юридически лица.
С данък при източника не се облагат дивидентите, разпределени от местни юридически лица в полза на ЧЮЛ, което е местно лице за данъчни цели на държава-членка на Европейския съюз или на друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалба (чл. 194, ал. 3, т. 3 от ЗКПО). Данъчната ставкана данъка върху доходите по чл. 195 от закона е 10 на сто (чл. 200, ал. 2 от закона). Съгласно чл. 200а, ал. 1 от ЗКПО данъчната ставка на данъка върху доходите от лихви, авторски и лицензионни възнаграждения е 5 на сто, когато едновременно са изпълнени следните условия:
-притежател на доходае ЧЮЛ от държава-членка на ЕС (или място на стопанска дейност в такава държава)
-платец на дохода е местно юридическо лице (или лице с място на стопанска дейност в страната),
-платецът на дохода е свързано лице с ЧЮЛ – притежател на дохода (или с лицето, чието място на стопанска дейност е притежател на дохода).
Платците на доходи, удържащи данъка при източника по чл. 195 от закона, са длъжни да внесат дължимите данъци в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляване на дохода и в същия срок да подадат декларация – образец 4001. Декларацията се подава и данъкът се внася в съответната териториална дирекция на НАП по място на регистрация или където подлежи на регистрация платецът на дохода (чл. 201, ал.1, чл. 202, ал. 2 и 3 от ЗКПО).
Видно от цитираните законови норми, удържането и внасянето на данъка при източника е обвързано главно с начисляването на дохода, а не с изплащането му.
Разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО гласи, че когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор. В конкретния случай това е СИДДО с Германия.
Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане се прилагат след удостоверяване на основанията за това. За целта, след възникване на данъчно задължение за доход от източник в страната на ЧЮЛ, последното удостоверявапред органите по приходите по реда на чл. 135 – чл. 141 от ДОПК или пред платеца на данъка в условията чл. 142 от същия кодекс, наличието на основанията за прилагане на съответната СИДДО, преди изтичане на срока за внасяне на данъка при източника.
За целта, чуждестранното юридическо лице или негов пълномощник подава искане по образец, утвърден от изпълнителния директор на НАП, в което той удостоверява пред органите по приходите, че:
– е местно лице на другата държава по смисъла на съответната СИДДО – това обстоятелство се удостоверява от чуждестранната данъчна администрация и е по отношение на годината на начисляване на дохода;
– е притежател на доход от източник в Република България – това обстоятелство се декларира от чуждестранното лице;
– не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Република България, с които съответният доход е действително свързан – това обстоятелство също се декларира от чуждестранното лице;
– са изпълнени особените изисквания за прилагане на СИДДО или отделни нейни разпоредби по отношение на определени в самата СИДДО лица, когато такива особени изисквания се съдържат в съответната спогодба – удостоверяват се с официални документи, включително извлечения от публични регистри. Когато това не е възможно, са допустими и други писмени доказателства, но тези обстоятелства не могат да се удостоверяват с декларации /по аргумент от чл.137 ал.4 от ДОПК/.
Искането и приложените към него документи се подават в териториална дирекция на НАП по регистрация на платеца на дохода или в дирекцията, където подлежи на регистрация. Когато платецът не подлежи на регистрация, искането по чл.137 ал.1 от ДОПК заедно с приложените документи се подават в Териториална дирекция гр. София. Органите по приходите осъществяват контрол по прилагането на СИДДО като извършват проверка или ревизия. Проверката приключва със становище за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО, което се издава на чуждестранното лице в 60-дневен срок от подаване на искането, като копие от становището се изпраща на платеца на дохода (чл. 141 от ДОПК).
Когато местно дружество – платец начислява на чуждестранно лице доходи от източник в страната с общ размер до 500 000,00 лв. годишно, гореизброените обстоятелства се удостоверяват пред платеца. Облекчената процедура е регламентирана в чл. 142, ал. 1 от ДОПК. В този случай искане по чл. 137, ал. 1 от ДОПК не се подава, освен когато общият размер на реализираните доходи надвиши 500 000, 00 лева в рамките на данъчната година (чл. 142, ал. 2 от кодекса).
Когато удостоверяването на основанията заползване на данъчни облекчения съгласно СИДДО се извършва пред платеца на дохода, последният декларира до 31 март на следващата година размера на изплатените доходи и на предоставените данъчни облекчения чрез подаване на декларация по образец в ТД на НАП, където е регистриран (чл. 142, ал. 5 от ДОПК).
Прилагането на СИДДО не означава автоматично отпадане на всяко задължение за удържане и внасяне на данък при източника за целите на ЗКПО, а предполага платецът да приложипредвидената в спогодбата максимална ставка на данъка по отношение на съответния доход в случай, че ЗКПО предвижда по-висока данъчна тежест (с изключение на начислените доходи за технически услуги).
След внасяне на данъка от платеца, основанията за прилагане на СИДДО по отношение на вече обложения доход се доказват по реда на чл. 129 от ДОПК – чрез подаване на искане за прихващане или възстановяване. В този случай – при извършване на проверка по реда на посочената разпоредбаили при възлагане на ревизия, обстоятелствата по чл. 136 от ДОПК се удостоверяват пред органа по приходите, без да се подава искане по образец, а ако такова е подадено, становище по него не се издава ( чл. 142, ал. 3 и ал. 4 от кодекса).