Изх. № 53-04-654/16.10.2014 г.
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. № 53-04-654/…2014 г. и вх.№ 20-00-358/….2014 г. на препратения екземпляр, постъпил в ЦУ на НАП,относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
„Г.К. И К.” ГМБХ И КО. КГ е със седалище Триер, Германия и се занимава с посредничество на застрахователни и финансови продукти. Немското дружество има място на стопанска дейност в България – изнесен офис, чрез което се извършват свързани с дейността на дружеството следните дейности: административни задачи; промяна на актуализация на интернет страницата; актуализация на системата за контрол на клиентите; анализ на баланси /на потенциални клиенти в Германия/; запитвания до застрахователни компании, свързанис потенциални и настоящи клиенти, за определени продукти и договаряне на условията, препращане на документи; изготвяне на презентации; оформяне на документи по ИСО; измерване на удовлетвореността на клиентите; телефонен маркетинг /цел намиране на нови клиенти в Германия и уговаряне на тел. срещи за служителите в Германия/; подготовка на срещи и пътувания /от търсенето на подходящ полет, до резервацията и закупуването на билета, през чек-ин, описание на пътя ако е необходимо, хотел, кола под наем, необходими документи, анализи за срещата и т.н./; административни офис дейности /обучения на персонала, конференции, подготовка на документите за счетоводството, банка, плащания, учреждения и т.н./.
Упоменатите горе клиенти са клиенти на немската компания, чиито документи се обработват в България. Всеки клиент упълномощава Грахер, Триер да го представлява пред застрахователните компании и да препраща финансовите им отчети.
Офисът в България анализира получените от Германия отчети на клиентите. Готовият анализ се препраща в Германия, а понякога и на застрахователите. Друга дейност на мястото в България е кореспонденция, свързана със запитвания за нови клиенти и договори с тях по задание от немското дружество.
Дейностите, извършвани в България имат съществен принос за това централата в Германия да сключи договор/сделка с клиент, но офисът в България като място на стопанска дейност не е страна по договора.
Въз основа на каталог с услуги, със съответстваща стойност и часова ставка, за извършените дейности мястото на стопанска дейност издава вътрешен документ за причисляване на приходи към него.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Сумите по тези документи формират ли приход в България, който следва да се обложи с корпоративен данък съгласно ЗКПО? Възможно ли е така формирания приход да превишава направените разходи във връзка с дейността на мястото на стопанска дейност в България?
2.Ще се формира ли доход от дивиденти на собственика?
3. Какво е данъчното третиране съгласно ЗДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По отношение прилагането на ЗКПО
По първи въпрос
За данъчни цели чуждестранните юридически лица, които осъществяват стопанска дейност в Република България чрез място на стопанка дейност, подлежат на облагане с данъци по реда на ЗКПО.
Според § 1, т. 2 от ДР на ЗКПО „Място на стопанска дейност” е мястото на стопанска дейност по смисъла на § 1, т. 5 от Допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). В обхвата на понятието попада и определено място, посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: клон; офис; кантора – § 1, т.5, буква ”а” от ДР на ДОПК. В запитването изрично е посочено, че немското дружество има изнесен офис в България, чрез който осъществява изброените дейности, които са част от подготовката за сключване на сделки.
Тъй като „Г.К. И К.” ГМБХ И КО. КГ, Германия извършва дейност в България чрез място на стопанска дейност е необходимо да се има предвид следното:
1. Съгласно чл. 1, ал. 2 от Закона за счетоводството (ЗСч) чуждестранните лица, осъществяващи стопанска дейност на територията на страната чрез място на стопанска дейност са предприятия по смисъла на този закон. От това произтича задължение за тези лица да водят счетоводство за дейността на мястото на стопанска дейност в България. Следователно документирането и отчитането на стопанските операции, свързани с дейността на това място следва да се подчиняват на изискванията на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти.
2. На основание чл. 4, ал. 2 от ЗКПО чуждестранните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите, реализирани чрез място на стопанска дейност в Р. България или от разпореждане с имущество на такова място на стопанска дейност, както и за доходите, посочени в този закон, с източник в Р. България. Печалбите се облагат с корпоративен данък. Размерът на данъка се определя, като данъчната основа (положителният данъчен финансов резултат съгласно чл. 18 от ЗКПО) се умножи по данъчната ставка – 10 на сто. В случая освен общите правила за определяне на корпоративния данък, следва да бъдат съобрази и разпоредбите на глава двадесета от ЗКПО (чл. 155 – чл. 157). С тези разпоредби са регламентирани специфични правила за определяне на данъчния финансов резултат на местата на стопанска дейност при трансфери между мястото на стопанска дейност в България и друга част на същото предприятие, разположена извън страната, и по-точно случаите при които транзакциите се признават за данъчни цели по пазарната им цена, респективно по действително понесените разходи (себестойност).
Съгласно чл. 155, ал. 1 от ЗКПО счетоводните приходи, отчетени по пазарна стойност и възникнали при трансфер от място на стопанска дейност в България към друга част на същото предприятие, разположена извън страната, се признават за данъчни цели, когато:
1. конкретният трансфер съвпада с обичайните сделки на това място на стопанска дейност, насочени към трети лица, или
2. обичайната дейност на това място на стопанска дейност се състои от подобни трансфери към другите части на предприятието.
Посочените правила налагат извода, че стопанските операции между мястото на стопанска дейност и друга част на предприятието (чуждестранното юридическо лице) се отчитат и признават за данъчни цели по справедливата/пазарната им стойност, когато транзакцията е във връзка с осъществяване на нормалната стопанска дейност на получаващото място на стопанска дейност или когато същото е специализирано за осъществяване на този тип транзакции, в рамките на предприятието с цел обезпечаване на дейността му и това се явява основната дейност на мястото.
Извън посочените хипотези, приходите, възникнали при взаимоотношенията между място на стопанска дейност и други части на предприятието, се оценяват и признават за данъчни цели по действително понесените разходи (по тяхната себестойност) на основание чл. 155, ал. 2 от ЗКПО.
По втори въпрос
По смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗКПО „дивидент“ е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на коетонамалява собствения капитал на последното, включително:
а) доходи от акции;
б) доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции;
в) скрито разпределение на печалба.
Не е дивидент разпределението, което съгласно счетоводното законодателство е отчетено при разпределящото лице като разход, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалба.
Видно от цитираната разпоредба, остатъчната печалба на мястото на стопанска дейност, след облагането с корпоративен данък не може да се отъждестви с дивидент за собственика – чуждестранното дружество, тъй като двете не са отделни лицаправни субекти, а са части на едно и също предприятие.
По отношение прилагането на ЗДДС
По трети въпрос
Съгласно чл. 3, ал. 6 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), в сила от 28.02.2013 г., не е доставка на услуга доставката на услуга между лице, установено на територията на държава членка, и негови клонове или структурни звена, установени на територията на страната, и обратното.
Предвид цитираната разпоредба в случая, изложен в запитването, услугите, предоставени от изнесения офис придставляващ структурно звено на Г.К. И К. ГМБХ И КО.КГ в България за целите на прилагането на ЗДДС не се третират като доставка на услуга.
В тази връзка, ако изнесеният офис в България извършва услуги единствено към Г.К. И К. ГМБХ И КО.КГ, то възнаграждението, което се дължи за тях не участва при определянето на оборота по чл. 96 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че ако изнесеният офис в България извършва облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС, освен услугите, предоставянина дружеството, то за на Г.К. И К. ГМБХ И КО.КГще е налице постоянен обект, от който извършва доставки с място на изпълнение на територията на страната и следва да се приложи общият ред на закона за регистрация и облагане с ДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.