1_ИТ-00-94/27.10.2016
ЗДДС, чл. 21, ал. 2
ЗДДС, чл. 39, т. 8
ЗДДС, чл. 96, ал. 1 и ал. 2
ОТНОСНО: Прилагането на Закона за данък върху добавена стойност /ЗДДС/
Имате сключен граждански договор от 20.03.2015 г. с „…“ ООД в качеството си на лекар да извършите клинично изпитване със заглавие: “Мултинационално, Рандомизирано, Двойно-сляпо, Плацебо-Контролирано клинично изпитване за оценка на ефекта от лечението с Тикагрелор върху честотата на сърдечно-съдовата смърт инфаркт на миокарда или инсулт“. Тази дейност извършвате в качеството си на лекар – съдов хирург. Прилагате и рамков договор за услуги от 12.11.2015 г., който не е относим към настоящото запитване.
Пставяте въпроса следва ли приходите Ви по тази дейност да се облагат с ДДС?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на Законаза данък добавена стойност изразяваме следното принципно становище:
В чл. 39 от ЗДДС са изброени освободените от облагане с данък върху добавената стойност доставки, свързани със здравеопазване.
Видно от чл. 39, т. 8 от ЗДДС /нова -ДВ, бр. 95 от 2015 г., в сила от 01.01.2016 г./ освободена доставка е и предоставянето на медицинска помощ от лице, упражняващо медицинска професия съгласно Закона за здравето. Посочената разпоредба от ЗДДС транспонира условия за освобождаване за някои дейности от обществен интерес, предвидени в чл. 132 от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 г. на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност.
В ЗДДС не е дадено определение за понятието „медицинска помощ”. Съгласно последователната практика на Съда на ЕС в термина „медицинска помощ” по смисъла на чл. 132, §1, б.б) от Директива 2006/112/ЕО и в понятието „предоставяне на медицинска помощ” по смисъла на буква в) на същия параграф, се обхващат услугите с цел диагностициране, терапия и доколкото е възможно, успешно лечение на заболявания или разстройства на здравето (Решение по дело Dornier, C-45/01, Recueil, т.48, Решение по дело L. u. P. С-106/05, т. 27, както и Решение по дело С-86/09, т. 37).
Според легалното определение дадено в §1, т. 24 от ДР на Закона за лекарствените продукти в хуманната медицина, „клинично изпитване на лекарствен продукт”, е всяко проучване при човека, предназначено да се открият или потвърдят клиничните, фармакологичните и/или други фармакодинамични ефекти на един или повече изпитвани лекарствени продукти, и/или да се определят нежеланите реакции към един или повече изпитвани лекарствени продукти, и/или да се изследва абсорбцията, разпределението, метаболизмът и екскрецията на един или повече изпитвани лекарствени продукти с цел да се установи тяхната безопасност и/или ефикасност”.
Клинично изпитване може да се провежда в лечебни заведения за болнична помощ, центрове за психично здраве, центрове за кожно-венерически заболявания, комплексни онкологични центрове, диагностично-консултативни центрове, медицински центрове, дентални центрове и медико-дентални центрове, получили разрешение за дейност/удостоверение за регистрация по реда на Закона за лечебните заведения – чл. 87, ал. 1 от ЗЛПХМ.
Предвид посоченото, считаме, че услугите, свързани с клинични проучвания, не могат да се определят като предоставяне на медицинска помощ, поради което същите не са освободените доставки по чл. 39, т. 8 от ЗДДС.
За определяне на режима на данъчното третиране на извършваните доставки на клинични изпитания от Вас, от значение е да се определи къде е мястото на изпълнение на доставките, което от своя страна се определя от статута на получателя (данъчно задължено или данъчно незадължено лице) и местоустановяването на получателя на услугата или от мястото, където се намира обекта на получателя, за който услугата се предоставя.
Общото правило, регламентиращо мястото на изпълнение на доставка на услуга, се съдържа в разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС – когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
В действащите ЗДДС и ППЗДДС не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя – дали той е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено лице. Такива доказателства са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, в сила от 01.07.2011 г. Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което българските дружества, доставчици на услуги следва да се съобразят с правилата, регламентирани в него.
Когато получател по услугата е данъчно задължено лице от държава членка, регистрирано по ДДС, съгласно текстовете на Регламент № 282/2011, същият има статут на данъчно задължено лице. Необходимо е да имапотвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност. В случаите, когато някоя от държавите членки при VIES – валидация не потвърждават име и адрес, от получателя следва да се изисква допълнително удостоверение за регистрацията му за целите на ДДС, от което безспорно да е видно, че този ДДС номер се свързва с името на клиента.
Съгласно приложения договор от 20.03.2015 г. и изложената фактическа обстановка не става ясно къде е установен главния изследовател – на територията на страната или извън нея,поради което следва да имате предвид следното:
Ако се приеме, че възложителят е установен на територията на страната, то на основание разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставката на услуги, свързани с клинични изпитания, които се извършват от подизъплинелите е не територията на страната, тъй като получателят /главният изследовател/ е установен на територията на страната. В тази връзка и на основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, извършваните от Вас доставки на клинични проучвания ще се третират като облагаеми доставки, доколкото същите не попадат в изключенията, посочени в глава четвърта от ЗДДС.
Във връзка с гореизложеното, Вие като доставчик на услуги с място на изпълнение в България, ще подлежите на регистрация по ДДС при изпълнение на условията на чл. 96 от ЗДДС.
Видно от ал. 1 на чл. 96 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка, доставките на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС, както идоставки на застрахователни услуги по чл. 47 от закона. Следва да се има предвид, че ако за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия, подизпълнителите достигнат облагаем оборот от 50 000 лв., същите на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС следва да се регистрират по закона.
В случай, че възложителят, като получател на доставки на услуги, свързани с извършването на клинични проучвания, е установен извън територията на страната, то на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставките е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност или ако услугите се предоставят на постоянен обект – мястото, където се намира този обект.
В зависимост от това, ако предоставяните услуги са с място на изпълнение на територията на друга държава членка на ЕС, за подизпълнителя /в случая за Вас/ ще възникне задължение за регистрация по реда на чл. 97а от ЗДДС. В случай, че предоставените услуги са с място на изпълнение на територията на трета страна, такова задължение няма да възникне.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. Действителните факти и обстоятелства се установяват в хода на производствата по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс от компетентните органи по приходите при спазване на принципите на самостоятелност и независимост, залегнали в кодекса.