5_53-04-95/24.02.2016 г.
ЗКПО, чл. 204, т. 2, буква „а“;
ДР ЗКПО, §1, т. 34;
КСО, чл. 6, ал. 2 и ал. 3, чл. 157, ал. 6, чл. 6, ал. 14
НЕВДПОВ, чл. 2, ал. 1, чл. 2, ал. 2 и ал. 3, чл. 2а;
КЗ, чл. 233, ал. 1, чл. 233, ал. 5;
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„Б“ ЕООД, в качеството си на работодател е сключил смесена застраховка „Живот“ и „Злополука“ на всички свои служители, включително управителя.
Месечната застрахователна премия е в размер на 206,55 лв., разпределена както следва: застраховка „Живот“ – 199,41 лв. и застраховка „Злополука“ – 7,14 лв.
Ползващо лице в случай на доживяване срока на застраховката е дружеството, а не застрахования служител. Ползващото лице в случай на застрахователно събитиее физическото лице, служител на дружеството.
Изплатените премии за застраховка „ Живот“ към застрахователното дружество се осчетоводяват като разчет с оглед бъдеща възвращаемост на вложените средства.
Същите не се за сметка на социалните разходи и не представляватдоход на физическите лица.
Като разход се осчетоводява само месечната премия за застраховка „Злополука“в размер на7,14 лв. Към запитването е приложено копие на застрахователна полица №1020022576.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Дружеството работодател дължи ли данък по реда на ЗКПО върху посочените застрахователни премии и върху каква сума?
2. Дължат ли се осигурителни вноски върху изплатените премии за смесена застраховка „Живот“ и „Злополука“ и върху каква сума?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
За изготвянето на конкретен отговор на зададения въпрос е необходимо да бъдат изследвани факти и обстоятелства, които не са изложени във фактическата обстановка и не са застъпени в приложената застрахователна полица „Тарифа №20 – Индивидуална застраховка „Живот“ със спестовен характер“. Например не става ясно по какъв механизъм е изчислена застрахователната премия, респективно разпределени сумите за застраховка „Живот“ и застраховка „Злополука“, както се твърди в запитването. Предвид изложеното, изразяваме принципно становище относно прилагането на ЗКПО.
Съгласно чл. 204, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Социалните разходи, предоставени в натура включват и разходите за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки „Живот“ (чл. 204, т. 2, буква „а“ от ЗКПО). Според §1, т. 55 от ДР на ЗКПО застраховки „Живот“ са тези по смисъла на §1, т. 14 от ДР на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ДР ЗДДФЛ)– „Застраховки „Живот“ са видовете застраховки по раздел I, т. 1 и 3 от Приложение № 1 към Кодекса за застраховането (КЗ) (отменен, в сила до 31.12.2015 г., приложим по конкретния казус по силата на § 22 от ПЗР на КЗ (в сила от 01.01.2016 г.)).
За целите на данъчното облагане понятието „социални разходи, предоставени в натура” е дефинирано в т. 34 на § 1 от ДР на ЗКПО, чиито критерии трябва да са изпълнени едновременно, за да може определени разходи да се квалифицират като социални и да се третират по реда на част четвърта от закона „Данък върху разходите“.
Според описаните факти изплатените суми, представляващи частта от премии за застраховка „Живот“ не могат да бъдат определени като социални разходи, тъй като освен че не са отразени като счетоводен разход, те не са и социална придобивка за служителите предвид текста на пар. III.1. от приложената полица при доживяване срока на застраховката от застрахованото лице служител, бенефициент е работодателя договорител. В този случай, сумите могат да се третират по общия ред на ЗКПО като признати за данъчни цели, при условие че са свързани с дейността на дружеството – данъчно задължено лице.
Според чл. 233, ал. 1 от КЗ (отменен, в сила до 31.12.2015 г.), застрахованият може да сключи договор за застраховка „Живот“ или „Злополука“, чийто предмет е животът, здравето и телесната цялост на трето лице. Този договор има сила ако е сключен с изричното писмено съгласие на третото лице. Застрахователят не изплаща суми по договора, ако застрахованият умишлено причини застрахователно събитие (чл. 233, ал. 5 от КЗ (отменен, в сила до 31.12.2015 г.)).
Доколкото случаят касае застраховки от обхвата на цитирана разпоредба от КЗ, при които ползвател се явява дружеството работодател ( а не служителите), и при условие, че срещу разходваните средства данъчно задълженото лице ще черпи икономическа изгода от извършването им, същите ще се третират като свързани с дейността, респективно данъчно признати.
В останалите случаи, посочени т. 3-6 от същия параграф, при настъпване на застрахователно събитие (трайна/ временна загуба на трудоспособност, болничен престой, разходи за лекарства и консумативи), бенефициент е застрахованото лице служител и доколкото са изпълнени изискванията на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО, сумата на тази част от премиите по застрахователната полица ще е облагаема с данък върху разходите по чл. 204, т. 2 от ЗКПО.
По втори въпрос:
По аналогичен казус е изразено становищес писмо с Изх. № 24-34-17/12.04.2014 г.нанаНационалната агенция за приходите.
Съгласно същото, трудовата дейност е основна предпоставка за възникване на задължението за социално осигуряване. Основание за това е разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО, съгласно която осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 от кодекса и за която са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й.
Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО, доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначисленитеи други доходи от трудова дейност. За работниците и служителите, осигурителните вноски се дължат върху получените, или начислените, но неизплатени брутни месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО)(аргумент чл. 6, ал. 3 от КСО) .
Социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите, уредено в чл. 292 – чл. 300 от Кодекса на труда (КТ), се финансира със средства от работодателя и от други източници. Начинът на използването им се определя с решение на общото събрание на работниците и служителите (основание чл. 293, ал. 1 от КТ). Тези средства не могат да се изземват и използват за други цели (аргумент чл. 293, ал. 2 от КТ). Средствата за социално-битовото и културното обслужване на работниците и служителите (СБКО) могат да се изразходват от работодателите, самостоятелно или съвместно сдругиоргани и организации, в направленията по чл. 294 от КТ.
Социалните придобивки, които работодателите предоставят на работниците и служителитепо реда на посочените разпоредби могат да се получават пряко от лицата в пари или в натура, както и косвено – за издръжка на столове, търговски обекти, бази за отдих и др.
Важно е да се има предвид, че дължимостта на осигурителните вноски върху социалните разходи не е свързана с данъчното им третиране съгласно ЗДДФЛ и ЗКПО.
Единственото изключение са разпоредбите относно ваучерите за храна, които препращат към ЗКПО.
За целите на осигуряването, за да бъдат разглеждани като социални разходи, средствата за СБКО следва да са предоставени по реда на чл. 293 и чл. 294 от КТ.
Задължението за внасяне на осигурителни вноски върху средствата за социални разходи и основанията за възникването му са нормативно регламентирани в чл. 6, ал. 12 от КСО. Съгласно цитираната разпоредба, върху средствата за социални разходи, давани постоянно или периодично пряко на лицата по чл. 4, ал. 1от кодекса в пари или в натура, се внасят осигурителни вноски в размера за фонд „“Пенсии““, съответно фонд „“Пенсии за лицата по чл. 69 от КСО““, определени по реда начл. 6, ал. 3 и 5 от КСО.
Дължат се и вноскиза допълнително задължително пенсионно осигуряване (основание чл. 6, ал. 12 от кодексавъв връзкас чл. 157, ал. 6 от КСО).
Предвид уреденото по силата на чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване(ЗЗО) уеднаквяване на осигурителния доход за държавното обществено осигуряване и здравното осигуряване, върху средствата за социални разходи се дължат и здравноосигурителни вноски.
Разпоредбите на КСО по отношение елементите на осигурителния доход са определени в НЕВДПОВ (аргумент чл. 6, ал. 14от КСО).
На основание чл. 2, ал. 1 от наредбата, осигурителни вноски се изчисляват и внасят върху стойността на средствата и сумите, изплатени или начислени и неизплатени за сметка на социални разходи пряко, постоянно или периодично на лицата по чл. 4, ал. 1 от КСО в пари или в натура.
В чл. 2, ал. 2 и ал. 3 от същата наредба са определени социалните разходи, върху които не се дължат осигурителни вноски. Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени за сметка на социалните разходи за издръжка на столове (включително за поевтиняване на храната в тях), на здравни и лечебни заведения, детски заведения, почивни бази, поддържане на културни потребности на работниците и служителите, вноски за доброволно пенсионно осигуряване, доброволно здравно осигуряване и доброволно осигуряване за безработица и професионална квалификация, както и върху еднократните помощи в пари или в натура, изплатени на работниците и служителите за лекарства, при продължително боледуване, за раждане, при смърт на член от семейството или при други случайно настъпили събития (основание чл. 2, ал. 2 от НЕВДПОВ).
Осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху средствата, предоставени под формата на ваучери за храна на работници и служители, включително на лицата, работещи по договори за управление при условията на чл. 209, ал. 1от ЗКПО (аргумент чл. 2, ал. 3 от НЕВДПОВ).
От цитираните разпоредби на наредбата е видно, че разходите за застраховки „Живот” и „Злополука“не са включени в социалните разходи, върху които не се начисляват и внасят осигурителни вноски.
Друг аргумент по отношение на основанията за начисляване на осигурителни вноски върху направените от работодателя разходи за застраховка „Живот” може да се изведе по аргумент на противното от нормата на чл. 2а от НЕВДПОВ, съгласно която осигурителни вноски не се изчисляват и внасят върху направените от работодателя разходи за застраховки, определени като задължителни с нормативен акт.
С оглед на гореизложеното, на основание чл. 6, ал. 12ичл. 157, ал. 6 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО, осигурителни вноски се дължат върху застрахователната премияв размер на 206,55 лв.