Изх. №20-00-227/05.08.2016 г.
ЗДДС- чл.21, ал.2; чл.26, ал.1; чл.67, ал.1; чл.67, ал.2; чл.114, ал.4; чл.117, ал.1; чл.127, ал.1; чл.127, ал.2
ППЗДДС- чл.53, ал.2
В дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” …… е постъпило Ваше писмено запитване с вх. №20-00-227/01.06.2016 г. относно приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Фактическата обстановка, изложената в запитването, е следната:
„БББ” е дружество, регистрирано по закона за задълженията и договорите (ДЗЗД). БББ е в процес на преговори със софтуерна компания, установена на територията на САЩ. Американската софтуерна компания има клонове в Европа.
Очаква се тази компания да упълномощи БББ да провежда от нейно име изпити за компетентност, като успешно издържалите изпита участници ще получат сертификат. За проведеното мероприятие американската компания ще издаде фактура. От друга страна БББ ще издаде фактури на участниците в изпита. БББ няма статут на учебно заведение.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Възниква ли задължение за БББ да начислява данък в издаваните от него фактури ?В случай, че БББ следва да начислява данък в издаваните от него фактури, възниква ли възможност за БББ да намали данъчната основа по такъв начин, че сумата с ДДС да е равна или по-малка от посочената такса на уеб сайта на американската компания?
2. В случай, че някои от клоновете на американската компания издаде фактура с начислен ДДС, какви стъпки следва да предприеме БББ за неговото приспадане ?
Предвид обстоятелството, че към запитването не са приложени писмени документи, удостоверяващи взаимоотношенията между контрагентите, както и естеството на извършваната услуга между тях, изразеното становище има принципен характер.
По първи въпрос:
По отношение на данъчното третиране на услугата по посредничество са възможни следните хипотези:
Вариант I – БББ действа като посредник от чуждо име за чужда сметка;
Вариант II – БББ действа като посредник от свое име за чужда сметка;
Вариант I:
В случая, когато БББ извършва услуга от чуждо име и за чужда сметка в качеството си на посредник и получава възнаграждение за посредническата услуга от получателя (американската компания), установен в трета страна (САЩ), то същата се явява цена на отделна доставка.
По отношение на тази доставка, следва да се има предвид разпоредбата на чл.21, ал.2 от ЗДДС. В нея е указано, че мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
При този случай, БББ извършва посредническа услуга от името и за сметка на юридическото лице (получател), който е установен в трета страна.
Мястото на изпълнение на услугата по посредничество, във връзка с която получателят дължи комисиона на посредника, е на територията на страната, на която е установен получателят. За доставки с място на изпълнение извън територията на страната не се начислява данък предвид разпоредбата на чл.86, ал.3 от ЗДДС. Предвид разпоредбата на чл.114, ал.4 от ЗДДС (изм. ДВ, бр.94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г.), когато данъкът е изискуем от получателя, във фактурата не се посочват размерът на данъка и данъчната ставка. В този случай във фактурата се вписва „обратно начисляване”, както и основанието за това – чл.21, ал.2 от ЗДДС.
Вариант II:
Когато дружеството действа от свое име и за чужда сметка, приложение ще намери разпоредбата на чл.127, ал.1 от ЗДДС. В този случай следва да се приеме, че БББ е предоставил услугата. Също така, ще възникнат доставките, визирани в разпоредбата на чл.127, ал.2 от ЗДДС.
Съгласно тази разпоредба, в случая са налице три доставки:
1. доставка между комисионера/довереника и третото лице, за която датата на възникване на данъчното събитие и данъчната основа на доставката се определят по общите правила на този закон;
2. доставка между комитента/доверителя и комисионера/довереника на стоките или услугите – предмет на доставката по т.1; данъчната основа на тази доставка е равна на данъчната основа на доставката по т.1, а датата на възникване на данъчното събитие за тази доставка се определя по общите правила на закона, но не може да бъде по-късна от датата на възникване на данъчното събитие по т.1; 3. доставка на услуга между комисионера/довереника и комитента/доверителя; данъчната основа на тази доставка e възнаграждението на комисионера/довереника, която включва и обезщетението за извършените от него разходи във връзка с доставката, ако това е уговорено; датата на възникване на данъчното събитие за тази доставка се определя по общите правила на този закон.
Що се касае до визираните доставки, трябва да се отбележи следното:
– по чл.127, ал.2, т.1 от ЗДДС – в случая е налице доставка между комисионера/довереника и третото лице, за която датата на възникване на данъчното събитие и данъчната основа на доставката се определят по общите правила на закона. При допускане на обстоятелството, че лицата, които ще се явяват на изпит са данъчно незадължени по смисъла на чл.21, ал.1 от ЗДДС, то мястото на изпълнение ще е на територията на страната. Доколкото няма данни извършваната услуга да попада в чл.41 от ЗДДС, определящ определени образователни услуги, като освободени доставки, за които данък върху добавената стойност не се начислява, при тази хипотеза, БББ следва да третира доставката, свързана с провеждането на изпита за компетентност като облагаема със ставка 20%. Съгласно чл.26, ал.1 от ЗДДС, данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това, дали доставката е облагаема, или освободена.
На основание чл.67, ал.1 от ЗДДС, размерът на данъка се определя, като данъчната основа се умножи по ставката на данъка. Когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена (чл.67, ал.2 от ЗДДС).
В случаите когато данъкът се приема за включен в обявената или договорената цена, на основание чл.53, ал.2 от Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), данъкът се приема за включен в обявената или договорената цена, размерът на данъка се определя по следната формула:
Д = (Ц x ДС) / (100 + ДС), където:
Д е размерът на данъка за конкретната доставка;
Ц – договорената цена с включен данък или обявената цена на дребно по конкретната доставка;
ДС – съответната данъчна ставка.
В случаите, когато е налице крайна цена с включен ДДС, размерът на данъчната основа ще се определи като се спазват горепосочените законови норми.
– по чл.127, ал.2, т.2 от ЗДДС – при тази хипотеза следва да се има в предвид, че данъчната основа на доставката е равна на данъчната основа на доставката по т.1 ;
– по чл.127, ал.2, т.3 от ЗДДС – тук се касае за доставка на услуга по посредничество. В този случай, данъчната основа на доставката е комисионното възнаграждение, а мястото на изпълнение на услугата, както и лицето платец на данъка се определя съобразно изложеното във вариант I;
По втори въпрос:
В случаите, когато клон на американската компания, установен в държава членка на ЕС издаде фактура с начислен данък трябва се вземе предвид специалните правила, указани в чл.44, изр. първо и второ от Директива 2006/112/ЕС – Мястото на доставка на услуги на данъчнозадължено лице, действащо като такова, е мястото, където това лице е установило стопанската си дейност. Ако обаче тези услуги се предоставят на постоянен обект на данъчнозадълженото лице, който се намира на място различно от мястото, където е установило стопанската си дейност, мястото на доставка на тези услуги е мястото, където се намира този постоянен обект.
В тази връзка, клонът на американската компания не следва да начислява данък съобразно приложимото си законодателство. На основание чл.117, ал.1 от ЗДДС, БББ следва да начисли данък с протокол, който се издава в срок от 15 дни от датата на която данъкът е станал изискуем.Разпоредбата на чл.117, ал.1, т.1 от ЗДДС указва, че протокол се издава задължително в случаите по чл.82, ал.2 – от регистрираното лице – получател по доставката и на основание чл.124, ал.2 от ЗДДС, същият следва да се отрази в дневника за продажбите през данъчния период, в който е издаден.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.