1_ИТ_00_28_1/16.03.2015 год.
ЗДДС, чл.3
ЗДДС, чл.12
ЗДДС, чл.45
ЗДДС, чл.96
ЗДДФЛ, чл.13
ЗДДФЛ, чл.33
ЗДДФЛ, чл.26
относно: приложението на Закона за данъците върху доходите на физическите лице /ЗДДФЛ/ и Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ при продажба на недвижимо имущество.
Във Ваше запитване, постъпило в дирекция ОДОП с вх. г., и след допълнително изискана информация се установи следната фактическа обстановка:
На 13.06.2014г. сте извършили продажба на следните недвижими имоти: поземлен имот – УПИ, ведно с изградените в него двуетажна сграда с предназначение „Хотел”, състояща се от два самостоятелни обекта и триетажна сграда също с предназначение „Хотел”, както и движими вещи, представляващи хотелско обзавеждане и оборудване. Поземленият имот (УПИ) е закупен от Община ….. с договор за покупко-продажба на недвижим имот, частна общинска собственост на 24.01.2005г. Сградата с предназначение „Хотел” е построена частично по стопански начин и чрез възлагане, а в последствие със заповед на началника на СГКК-…. сградата е разделена на посочените в нотариалния акт обекти. Уточнявате, че продажната цена за описаните имоти е заплатена изцяло през 2014г., както и че са изминали пет години от датата на придобиване на имотите до датата на продажбата им.
В тази връзка поставяте следните въпроси:
1. Считат ли се като дейност по занятие извършените продажби в качеството Ви на физическо лице, в случай че те са неповторяеми, непериодични и не представляват основна дейност на лицето?
2. Следва ли при подаване на ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ да се позовете на чл.13, ал.1, т.1, б.„б” от ЗДДФЛ, за да се третират като необлагаеми два от продадените недвижими имота и как се определя тяхната поредност при повече от два продадени недвижими имота през годината?
3. Може ли да се приложи разпоредбата на чл.13, ал.1, т.1, б. „б” от ЗДДФЛ, вслучай че продажбата на недвижимото имущество ще се третира като доход от стопанска дейност на физическо лице, което не е търговец по смисъла на Търговския закон и облагането ще стане по реда на чл.26, ал.7 от с.з.?
4. Съставлява ли облагаем оборот по ЗДДС дохода от продажба на описаните имоти?
Предвид така изложената фактическа обстановка, изразяваме настоящето принципно становище, съобразено с действащата нормативна уредба:
По Закона за данъците върху доходите на физическите лица:
На основание чл.13, ал.1, т.1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), не подлежат на облагане доходите, придобити през данъчната година от продажба или замяна на:
-един недвижим жилищен имот, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от три години;
-до два недвижими имота, както и селскостопански и горски имоти, независимо отброя им, ако между датата на придобиването и датата на продажбата или замяната са изминали повече от 5 години.
Видно от цитираната разпоредба, за целите на данъчния закон, следва да се прави разлика между понятията „недвижим жилищен имот” и „недвижим имот”. Предвид нормата на §1, т.51 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ, „недвижим жилищен имот” във връзка с прилагането на чл.13, ал.1, т.1 е недвижим имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди.
Понятието „дата на придобиване” няма собствена дефиниция в ЗДДФЛ или в друг данъчен закон. Съгласно чл.46, ал.1 от Закона за нормативните актове, разпоредбите на нормативните актове се прилагат според точния им смисъл, а ако са неясни, се тълкуват в смисъла, който най-много отговаря на други разпоредби, на целта на тълкувания акт и на основните начала на правото на Република България. В тази връзка, когато през годината са продадени повече от два недвижими имота, поредността им за целите на чл.13, ал.1, т.1, б.„б” от ЗДДФЛ би могла да се определи по датата на продажбата/замяната им, посочена в съответния нотариален акт.
При положение, че доходите от продажба на недвижимо имущество не попадат в обхвата на необлагаемите доходи, при формирането на облагаемия доход и на годишната данъчна основа за тези доходи следва да се прилагат разпоредбите на чл.33 и 34 от ЗДДФЛ. На основание чл.33, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от продажба или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи.
Обръщаме Ви внимание, че предвид нормата на чл.13, ал.5 от ЗДДФЛ, цитираните разпоредби не се прилагат за доходите от стопанска дейност като търговец по смисъла на Търговския закон (ТЗ), включително като едноличен търговец.
Дефинирането на едно физическо лице като търговец не се обвързва единствено с наличието или липсата на регистрация по реда на Търговския закон. Ако физическото лице осъществява търговски сделки, не е от значение дали то е манифестирало или не участието си в тях като едноличен търговец: сделките го определят като такъв, а не то определя сделките като търговски. Обективния критерий тук са извършените действия, а не – кой ги извършва.
Търговското качество на физическото лице следва да се разглежда с оглед характера на извършваните от него сделки и услуги. Тази теза намира потвърждение и в данъчния закон. На основание чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ, ако физическото лице е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец, доходите от стопанската му дейност се облагат по реда на глава пета, раздел II от закона, т.е. смятат се за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец.
Според чл.286, ал.2 от ТЗ, търговски са и сделките по чл.1, ал.1, независимо от качеството на лицата, които ги извършват. В чл.1, ал.1, т.13 и 14 на ТЗ са посочени:
– хотелиерски, туристически, рекламни, информационни, програмни, импресарски или други услуги;
– покупка, строеж или обзавеждане на недвижими имоти с цел продажба.
От изложената фактическа обстановка и допълнително представените обяснения и документи е видно, че Вие сте закупили земя (УПИ), частна общинска собственост, от Община …… и сте започнали строителство на сграда с предназначение „хотел” в нея, като строителството сте извършили по стопански начин и чрез възлагане, поставили сте хотелско оборудване и обзавеждане. Издадено е Удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж „Хотел” №…../…..02.2007г. от Община ……. Предвид на това считаме, че още преди започване на строителството на въпросната сграда намерението Ви е било да използвате същата в бъдеще за осъществяването на търговски сделки (хотелиерски и/или туристически услуги или продажба на построената сграда). Ето защо, на основание чл.26, т.7 от ЗДДФЛ доходите от продажбата на недвижимите имоти /поземления имот и сградите, построени в него/ ще се облагат по реда на раздел II от глава пета на ЗДДФЛ, т.е. следва да се третират за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец. Това означава, че разпоредбите на чл.13, ал.1, т.1, букви “а“ и “б“ от ЗДДФЛ в конкретния случай не могат да бъдат прилагани.
На основание чл.26, ал.1 от ЗДДФЛ, облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър.
По Закона за данък върху добавената стойност:
Разпоредбата на чл.3, ал.1 от ЗДДС определя, че данъчно задължено по същия закон е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Видно от употребения израз „всяко лице”, в кръга на задължените лица попадат и физическите лица, доколкото извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност по ал.2 и не попада в изключенията на ал.3 на същата разпоредба.
Изречение първо от цитираната норма определя независимата икономическа дейност като „дейност на производители, търговци и лица, предоставящи услуги”. По силата на тази разпоредба всяко лице, било то юридическо (или приравнено на юридическо) или физическо лице, което извършва дейност като производител, търговец, или дейност по предоставяне на услуги попада в кръга на лицата, които извършват независима икономическа дейност. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.
Всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, съгласно разпоредбата на чл.96, ал.1 от ЗДДС, е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон.
В ал.2 от същата разпоредба е регламентирано, че облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1.облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2.доставки на финансови услуги по чл.46;
3.доставки на застрахователни услуги по чл.47.
По силата на чл.12, ал.1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Облагаема е всяка доставка, свързана със земя и сгради, която не е изрично посочена в ЗДДС, че има характера на освободена. За доставка на стока за целите на този закон се смята и прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката в резултат на акт на държавен орган (чл.6, ал.2, т.1 от ЗДДС). Освободените доставки са визирани в глава четвърта от закона. Освободена доставка е доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях (чл.45, ал.3 от ЗДДС).
Определението за „сгради, които не са нови”, се извежда по аргумент за противното от легалната дефиниция, дадена в §1, т.5 от ДР на ЗДДС за „нови сгради”, а именно:
а) които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност „груб строеж” или
б) за които към датата, на която данъкът за доставката им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване по реда на Закона за устройство на територията.
Понятието „прилежащ терен” едефинирано в разпоредбата на §1, т.6 от ДР на ЗДДС. Прилежащ терен е сумата от застроената площ по смисъла на Закона за устройство на територията и площта около застроената площ, определена на база отстояние 3м от външните очертания на всяка от ограждащите стени на първия надземен етаж или на полуподземния етаж на сградата, в рамките на урегулирания поземлен имот.
Видно от представените в запитването данни посочените от Вас сгради с предназначение „Хотел” не попадат в определението за „нови сгради” по смисъла на §1, т.5 от ДР на ЗДДС, поради което продажбата им на основание чл.45, ал.3 от ЗДДС е освободена доставка.
Предвид гореизложеното при определяне на Вашия облагаем оборот за целите на регистрацията по чл.96 от ЗДДС следва да имате предвид, че:
– продажбата на „стара сграда” или част от такава, както и на прилежащия й терен на основание чл.96, ал.2, т.1 от ЗДДС във връзка с чл.45, ал.3 от с.з. не формира облагаем оборот за целите на регистрацията по чл.96, ал.1 от ЗДДС;
– прехвърлянето на право на собственост върху урегулиран поземлен имот (УПИ) по смисъла на Закона за устройство на територията (ЗУТ), с изключение на прилежащия терен към сгради, които не са нови (чл.45, ал.5, т.1 от ЗДДС) е облагаема доставка и данъчната основа на тази доставка формира облагаем оборот за регистрация по чл.96, ал.1 от ЗДДС.
Настоящето становище е принципно и изхожда от представената фактическа обстановка, действителните факти и обстоятелства се установяване от органите по приходите в хода на производствата по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.