Изх. № M-26-C-439
Дата: 10.11.2020 год.
ЗДДС, чл. 66, ал. 2, т. 3
ОТНОСНО: приложимата ставка на данъка върху добавената стойност за доставки, извършвани в специални зони в непосредствена близост до зали за прожекция (барове към киносалони)
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № M-26-C-439/19.08.2020 г. е заведено Ваше запитване, в което във връзка с изменения и допълнения в Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в сила от 01.07.2020 г. (ДВ, бр. 55 от 19.06.2020 г.), касаещи прилагането на намалена ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента за доставките на ресторантьорски услуги, е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество стопанисва киносалони. Като част от бизнеса с опериране на киносалони, дружеството стопанисва и барове – специални зони в непосредствена близост до залите за прожекция, в които дружеството предоставя на клиентите си храни и напитки за консумация на място.
Помещенията на повечето барове са оборудвани с кожени фотьойли и маси, които осигуряват седящи места за консумация на поръчаните от бара храни и напитки. Консумация на място се осъществява и в залите на киносалоните, оперирани от дружеството, които са в непосредствена близост със зоните за продажба на храни и напитки и представляват част от общия обект на дружеството в съответния търговски център. Киносалоните са приспособени за целите на очакваната консумация, като всяко кресло е снабдено със специални поставки за храни и напитки, което да улесни приема им преди или по време на прожекцията.
В допълнение на седящите места за консумация пред зоните за продажба и в залите за прожекция, с помощта на съответното за целта оборудване, дружеството осигурява на клиентите си санитарни помещения – тоалетни, климатизация, музикално-визуален фон и подходяща осветеност.
Посоченото по-горе оборудване и помещения са на разположение единствено на клиентите на дружеството.
Баровете предлагат на клиентите храна: различни видове пуканки и чипс (начос), в няколко варианта за размер на порцията, и многообразие от пакетирани храни, както и напитки: бутилирана вода, безалкохолни напитки и нискоалкохолни напитки (бира). Порциите пуканки и чипс (начос) се приготвят на момента и се овкусяват от служител на дружеството (барман-сервитьор), като се предоставят на клиентите съобразно техните индивидуални предпочитания.
Доставката на храните и напитките се осъществява в пакет с множество съпътстващи услуги, които дружеството предоставя на клиентите си и които позволяват и улесняват незабавното консумиране на храната на място. Такива услуги са:
– услуги, свързани с предоставянето на достатъчен брой седящи места за консумация в баровете и салоните за прожекция според описаното по-горе и
– услуги, извършвани от персонала на дружеството във връзка с помещенията, където се осъществява консумацията на предлаганите храни и напитки като: почистване и подреждане на мебелите за консумация; събиране и изхвърляне на празните кутии и чаши след консумацията на клиентите; почистване на подовете от разпиляна храна и други замърсявания; дезинфекция и поддържане на санитарните помещения и др. Следва да отбележим, че почистването, което служителите ни извършват, излиза извън обхвата на почистването, което е обичайно за търговски обекти за търговия на дребно с храни и напитки (1-2 пъти дневно) и е аналогично на това, което се осъществява в заведенията за хранене – събират се празни кутии и чаши и остатъци от храни и напитки след консумацията на всеки клиент,
– услуги, извършвани от персонала на дружеството във връзка с непосредственото обслужване на клиентите и опосредстващи консумацията на предлаганите храни и напитки като: предоставяне на достатъчно подробна информация относно предлаганите храни и напитки; приготвяне/затопляне/оформяне/овкусяване на порция от храната и напитките; консултиране на клиента относно подходящия размер на порцията, възможности за различно овкусяване на закупения продукт (когато това е приложимо), възможност за комбиниране на различни продукти с обща (по-ниска) цена (т.нар. менюта) и др.
Разбирането на дружеството, като взема предвид практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) и изразеното становище на зам. изпълнителния директор на НАП в писмо с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г. е, че доставките в баровете на дружеството представляват ресторантьорски услуги по смисъла на § 1, т. 62 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС, както и по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011). По отношение на разбирането, дружеството излага аргументи.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте по същество следния въпрос:
Следва ли доставките на храни и напитки в баровете към киносалоните на дружеството, които са придружени от достатъчно услуги, подпомагащи незабавната им консумация на място, да се считат за ресторантьорски услуги по смисъла на § 1, т. 62 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС и да се облагат със ставка на данъка върху добавената стойност – 9 на сто?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставения от Вас въпрос:
Съгласно чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (в сила от 01.07.2020 г. до 31.12.2021 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на бира, вино и спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон. Съгласно изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, в сила от 01.08.2020 г. (ДВ, бр. 71 от 2020 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон.
Съгласно т. 62 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС „Ресторантьорски услуги“ са услугите, които се състоят от доставка в помещенията на доставчика на приготвена или неприготвена храна и/или напитки за човешка консумация, следвани от достатъчно подпомагащи услуги, които позволяват незабавното им консумиране. Храни за човешка консумация са храни по смисъла на чл. 2 от Регламент (ЕО) № 178/2002 на Европейския парламент и на Съвета от 28 януари 2002 г. за установяване на общите принципи и изисквания на законодателството в областта на храните, за създаване на Европейски орган за безопасност на храните и за определяне на процедури относно безопасността на храните (Регламент (ЕО) № 178/2002).
Не са кетъринг услуги или ресторантьорски услуги обикновената доставка на приготвена или неприготвена храна (например доставка за вкъщи от ресторанти, супермаркети и други подобни).
На основание чл. 6, пар. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Съгласно пар. 2 на същата разпоредба доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на пар. 1.
От зам. изпълнителния директор на НАП е издадено становище с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г., в което в т. 1 на раздел II от същото са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна от доставката на ресторантьорски услуги, подлежащи на облагане с намалената ставка на данъка върху добавената стойност от девет процента.
В случая, изложен в запитването, при предоставяне в барове – специални зони в непосредствена близост до залите за прожекция (барове към киносалони) на клиенти на храна и напитки за консумация на място, следва да бъде преценено дали с оглед приложението на намалената ставка по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС е налице доставка на стока – храна, или е налице доставка на рестораньорски услуги.
Видно от разпоредбата на т. 62 на § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС и на чл. 6, пар. 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 ресторантьорските услуги са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Т.е., за да се приеме за ресторантьорска услуга, доставката на храна следва да е придружена от достатъчно помощни услуги, за да може доставените храни да се консумират непосредствено.
В аналогичен на изложения в запитването случай Съдът на Европейския съюз (СЕС) в т. 74 на свое решение по съединени дела С-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09, е постановил, че „доставката на прясно приготвени ястия или храни, готови за непосредствена консумация, … във фоайетата на кината, представлява доставка на стоки по смисъла на посочения член 5, когато анализът на цялостната сделка в качествено отношение показва, че елементите на предоставяне на услуги, които предхождат и съпътстват доставката на храните, не са с по-голяма тежест“. Съдът е обосновал този извод като е посочил в т. 72 и 73 следното:
„Както следва от направеното от запитващата юрисдикция описание на фактите, приготвянето на пуканки, което се смесва с тяхното производство, и дистрибуцията им в опаковки, както и тази на чипсовете „тортия“, са неразделна част от продажбата на тези продукти и следователно не представляват отделни от продажбата сделки. Освен това както приготвянето, така и съхраняването на храните на определена температура се извършват регулярно, а не в зависимост от поръчката на конкретен клиент.
Следва да се отбележи още, че поставянето на мебели (високи маси, табуретки, столове и пейки), освен че не се среща във всички кина, по принцип няма връзка с продажбата на пуканки и на чипсове „тортия“, и че оборудваните с тези мебели места изпълняват и функциите на чакални и места за срещи. Впрочем консумацията се извършва на практика в кинозалите. За тази цел седалките в някои зали са снабдени с поставки за чаша, чието предназначение е и да способстват за запазването на чистотата в залите. Само по себе си наличието на това оборудване, чието предназначение, но не изключително, е да улесни консумацията на тези храни, не може да се счете за елемент от доставката на услуги, който може да доведе до квалифицирането на цялостната сделка като доставка на услуги.“
В случая, изложен в запитването, в барове към киносалони се предлагат приготвени храни (индивидуални порции пуканки и чипс/начос), неприготвени храни (пакетирани храни) и напитки (вода, безалкохолни и нискоалкохолни напитки), и редица подпомагащи услуги като: услуги, свързани с подържане на помещенията (почистване, подреждане, климатизация, музикално оформление и т.н.), предоставят се санитарни помещения, предоставяне на информация и консултиране на клиентите, приготвяне на индивидуалните им поръчки.
В запитването, е посочено и, че се осигуряват достатъчен брой седящи места за консумация на място, като в този брой са включени както местата в баровете, така и местата в салоните за прожекция. Предвид това в баровете към киносалоните не може да се направи извод, че се осигуряват достатъчен брой места, които да предоставят достатъчно възможности за консумация на храната на мястото, откъдето се извършва и продажбата на храната (баровете към киносалоните). В случая, както е посочено и в запитването, консумацията на храната се извършва и в салоните за прожекция. Основното предназначение на салоните за прожекция не е улесняването на консумирането на приготвени и неприготвени храни и напитки. В тази връзка наличието на местата в салоните и тяхното оборудване, което улеснява консумацията, не може да се счете за елемент от доставката на услуги, който може да доведе до квалифицирането на цялостната сделка като доставка на услуги. Елементът с по-голяма тежест в сделките в случая, на предлагане на храни в баровете към киносалоните, разглеждани в тяхната цялост, е доставката на храни за непосредствена консумация, като тяхното бързо и стандартизирано приготвяне е неразделна част от тези сделки, а предоставянето на оборудване, позволяващо на ограничен брой клиенти да консумират храната на място, има чисто акцесорен и несъществен характер. Дали клиентите ползват или не посоченото оборудване, е без значение, тъй като, доколкото непосредствената консумация на място не представлява съществена характеристика на разглежданата сделка, тя не е от определящо значение за нейния характер. В този смисъл е и горецитираното решение на СЕС. Предвид изложеното, за доставките на храни и напитки, извършвани в баровете към киносалоните на дружеството, е налице доставка на стоки – храни и напитки, за които е приложима стандартната данъчна ставка в размер на 20 на сто.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/