Изх. № 24-34-78
Дата: 01.04.2014 год.
ТЗ, чл. 148, ал. 1, т. 2
Относно: счетоводно отразяване и данъчно третиране по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) на разликата между номиналната иемисионна стойност на дялове при увеличаване на капитала
Внае постъпило Ваше писмо, препратено по компетентност и заведено с вх. № 24-34-78/26.07.2013 г., в което е представена следната фактическа обстановка:
„А“ ООД е извършило ефективно увеличение на капитала по реда на чл. 148, ал. 1, т. 2 от Търговския закон чрез емитиране на 18 810 (осемнадесет хиляди осемстотин и десет) дружествени дялове. По решение на Общото събрание на съдружниците за всеки един от новите дялове е определена номинална стойност на дял от един лев и емисионна стойност от осем лева. Между номиналната и емисионната стойност на тези нови дялове е формирана разлика в размер на 131 670 лв. (сто тридесет и една хиляди шестстотин и седемдесет лв.) Въпросът с третирането на тази разлика не е уреден в Търговския закон. Поради тази причина разликата между номиналната и емисионната стойност на дяловете, с които е увеличен капитала, е отнесена във фонд „Резервен“ по аналогия с акционерните дружества и съгласно разпоредбите на Дружествения договор.
Във връзка с гореизложеното е зададен въпросът дали с формираната разлика между номиналната и емисионната стойност на новоемитираните дялове следва да се преобразува (увеличава) счетоводният финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат по реда на ЗКПО.
Поради обстоятелството, че съгласно ЗКПО данъчният финансов резултат се определя чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат, а ЗКПО не регламентира специално данъчно третиране на счетоводните транзакции в описания случай, с писмо Изх. № 24-34-78/01.08.2013 г. Вашето запитване беше изпратено до Дирекция “Данъчна политика“ при , която на основание чл. 33, т. 4 от Устройствения правилник нае оторизирана да изготвя становища по прилагане на счетоводното законодателство.
С писмо Изх. № 16-12-284/04.03.2014 г., Дирекция „Данъчна политика” при МФ изразява следното становище:
„Доколкото правилно разбираме въпроса и в рамките на компетентността наДирекция „Данъчна политика” считаме, че при така изложената фактическа обстановка няма законова пречка формираната разлика между номиналната и емисионната стойност на издадените дялове да се отчита счетоводно като резерв.
Понятието „емисионна стойност“ е регламентирано в чл. 176 от Раздел Трети „Акции“ на от Търговския закон, съгласно който емисионна е стойността, по която акциите се поемат от учредителите, съответно от подписващите при набиране на капитала чрез подписка. Емисионната стойност не може да бъде по-малка от номиналната. Могат да се записват акции и на по-голяма стойност от номиналната. Разликата между номиналната и емисионната стойност се отнася във фонд “Резервен“ на дружеството.
Емисионната стойност е цената, която акционерите се задължават да заплатят при учредяване на дружеството или при увеличаване на капитала. Емисионната стойност изразява стойността на вноската. Тя може да бъде по-голяма или равна на номиналната, а обратното означава декапитализация на дружеството, защото така капиталът би бил по-голям от имуществото. Разликата между номиналната и емисионната стойност отива във фонд Резервен.
Тези правила се отнасят за акционерните дружества. При дружества с ограничена отговорност капиталът е стойност, която счетоводно се отбелязва като пасив по баланса, защото исторически се е смятало, че капиталът е стойността на вземането на съдружниците за вноските, които са направили (това са задължения на дружеството). Възможно е обаче стойността на вноските да е по-голяма от стойността на капитала, като в този случай разликата отива във фонд “Резервен”.
Капиталът на дружествата може да се изменя чрез увеличаване или намаляване. От гледна точка на средствата, с които се увеличава капитала, може да има ефективно увеличаване – то е за сметка на внасяне на ново имущество в дружеството или номинално увеличаване – за сметка на имущество, което е включено в дружеството, но само ако имуществото е по-голямо от капитала. От възможните варианти за увеличаване на капитала, „А“ ООД е избрало метода назаписване на нови дялове. Заплащането на новите дялове също може да стане по номиналната им стойност или да бъде съпроводено с известна разлика в цената. Тази разлика би могла да се разглежда като еквивалент на създадените от съществуващите съдружници резерви и по тази причина разликата между номиналната и емисионната стойност на дяловете би могла да се отнесе по счетоводната сметка „Резерви“.Това са резерви, които не са създадени на основание изискване на закон, съответно за тях дружеството може да взима каквито иска решения за разпореждане, които решения да не са в нарушение на разпоредбите на Търговския закон и дружествения договор.
Принципно, продажбата на нови дялове по емисионна стойност, различна от номиналната, не е необичайна практика. Разликата между двете е премиен резерв (елемент на нетните активи). Тази разлика, този премиен резерв не е част от реализирания от дружеството финансов резултат, тъй като това е част от залегналата в приложимите стандарти концепция за поддържане на капитала. Това е ефект, който не е пряка функция на дейността на дружеството. В тази връзка считаме, че премийния ефект не е елемент на счетоводния финансов резултат на дружеството.
Същевременно обаче, наличието на различна емисионна стойност би следвало да има своите аргументи – предимно бизнес такива. От дружествения договор не е видно, дали са предвидени някакви предимства за съдружника, който на практика плаща близо осем пъти по-висока цена от номиналната, тоест дава повече от останалите, но получава по-малко.”.
Както беше отбелязано по-горе, ЗКПО не предвижда специално данъчно третиране в описания случай и доколкото разглежданата стопанска операция не засяга счетоводния финансов резултат, то същата няма да намери отражение и върху данъчния финансов резултат.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/СТОЯН МАРКОВ/’