Изх. № 23-22-1577
30.10. 2015 г.
чл. 23, ал. 1 и 4 от ЗДДС
чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС
чл. 37, ал. 1 от ЗДДС
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
„В..“ ООД, регистрирано по ЗДДС, извършва превоз на пътници в страната и чужбина. Дружеството не притежава собствен лиценз за дейността, а е включено към лиценза на друго лице. Дружеството отдава под наемсобствено МПС – автобус на други лица, извършващи транспортна дейност и в бъдеще ще извършва превоз на пътници по заявка на клиент.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1.Какво е данъчното третиране на отдаването под наем на автобуса и как следва да се документира доставката?
2.Какво е данъчното третиране на доставката – превоз на пътници и как следва да се документира доставката, в случаите при които превозът се осъществява от България до държава членка на ЕС и обратно, и от България до трета страна и обратно?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Мястото на изпълнение при доставка на услуга по краткосрочно отдаване под наем/краткосрочно предоставяне за ползване на превозни средства, съгласно чл. 23, ал. 1 от ЗДДС е мястото, където превозните средства фактически се предават на разположение на получателя. Съгласно ал. 2 на същия законов текст краткосрочно отдаване под наем/краткосрочно предоставяне за ползване по ал. 1 е непрекъснатото държане или ползване на превозното средство в продължение на не повече от 30 дни, а по отношение на плавателни съдове – не повече от 90 дни. Следва да се има предвид, че по смисъла на чл. 23, ал. 3 от ЗДДС не е налице краткосрочно отдаване/предоставяне в следните случаи:
1. когато е уговорено автоматично продължаване на държането/ползването при непредприемане на ново действие от страна на една от страните;
2. когато най-малко два срочни договора със срок до 30, съответно до 90 дни за плавателните съдове, следват един след друг, без прекъсване или с прекъсване до два дни, във връзка със същите превозни средства и надхвърлят заедно максималния период от 30/90 дни; това не се прилага, когато продължаването се дължи на ясно установени обстоятелства извън контрола на страните по доставката;
3. когато уговореният срок е над 30, съответно над 90 дни за плавателните съдове, но той бъде прекратен предсрочно по ясно установени обстоятелства извън контрола на страните по доставката и в резултат на това действителната му продължителност съответства на краткосрочно наемане.
Разпоредбата на чл. 23, ал. 4 от ЗДДС гласи, че мястото на изпълнение при доставка на услуга по отдаване под наем или предоставяне за ползване на превозни средства, която е различна от краткосрочен наем или краткосрочно предоставяне за ползване на превозни средства на данъчно незадължено лице, е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване.
Предвид изложеното, в случай, че мястото на изпълнение на предоставянето под наем на автобуса, определено по посочените по-горе правила, е на територията на страната, то представлява облагаема доставка, по смисъла на чл. 12 от ЗДДС и следва да се документира с издаване на фактура, съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС с начислен данък 20 %.
По втори въпрос
Мястото на изпълнение при доставката на услуга по пътнически транспорт се определя по правилото на чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС, т.е. това е мястото, където се извършва пътническият транспорт, пропорционално на реализирания пробег.
Видно от цитираната разпоредба мястото на изпълнение при доставката на услуга трябва да се определи пропорционално на реализирания пробег. Доколкото в писменото запитване не е изрично посочен маршрутът, по който се извършва превозът на пътници, следва да се има предвид, че за услугата по превоз на пътници, включваща изминатите километри на територията на страната /от мястото на тръгване в
Р България до граничния й пункт и от граничния й пункт до мястото на пристигане вР България/ за доставчика – българско, регистрирано по ЗДДС лице е налице доставка с място на изпълнение на територията на страната съгласно чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС, която е облагаема на основание чл. 12, ал. 1 от закона.
Международният транспорт на пътници е регламентиран с чл. 29 от Глава трета на ЗДДС. Съгласно чл. 29 от ЗДДС облагаема доставка с нулева ставка е превозът на пътници, когато превозът се извършва:
1. от място на територията на страната до място извън територията на страната, или
2. от място извън страната до място на територията на страната, или
3. между две места на територията на страната, когато е част от превоз по т.1 и 2.
Следователно, за да се приложи нулева ставка на данъка по отношение на тази доставка е необходимо да са изпълнени визираните в чл. 29 от ЗДДС изисквания.
Съгласно чл. 37, ал. 1 от ЗДДС, документите, с които се удостоверява наличието на обстоятелствата по Глава трета от ЗДДС, се определят с ППЗДДС (Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност). Според разпоредбата на чл. 22 от ППЗДДС за доказване на международен транспорт на пътници по чл. 29 от закона доставчикът на услугата следва да разполага едновременно със следните документи:
1. лиценз за извършване на международен превоз на пътници и
2. документ, удостоверяващ извършен международен превоз на пътници, в който е посочен идентификационният номер на превозното средство, с което е извършен превозът.
Останалата част от услугата по транспорт на пътници, включваща изминатите километри от граничния пункт на РБългария до мястото на пристигане – друга държава членка на Европейския съюз или трета страна, за българския превозвач е доставка на услуга с място на изпълнение извън територията на страната, съгласно чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС. В разпоредбата на чл. 86, ал. 3 от закона е уточнено, че не се начислява данък при доставка с място на изпълнение извън територията на страната.
В този смисъл за изминатите километри, в рамките на единната доставка на услуга по пътнически транспорт, в аспект на ЗДДС са налице няколко данъчни основи, определени пропорционално на реализирания пробег:
-с нулева ставка на данъка, ако дружеството притежава необходимите документи за доказването на международен транспорт на пътници или ставка на данъка 20 % при липса на същите – за частта от доставките с място на изпълнение на територията на страната, доколкото превозът на пътници се извършва от място на територията на страната до място извън територията на страната и от място извън територията на страната до място на територията на страната;
-без дължим ДДС към българския бюджет – за частта от доставката, с място на изпълнение на територията на други държави, като за пробега през съответната държава данъчното третиране на доставката на пътническия транспорт трябва да бъде съобразено със законодателството на съответната държава, през която е реализиран пробегът.
Данъчните основи на горепосочените доставки, формирани по реда на чл. 26 от ЗДДС, се определят пропорционално на реализирания пробег.
Извършената услугата се документира с една фактура, която съдържа реквизитите по чл. 114 от ЗДДС (чл. 113, ал. 1 от същия закон). Като задължителен реквизит в нея се вписваоснованието за прилагане на нулевата ставка – „чл. 29 от ЗДДС”, както и това за неначисляване на данък – „чл. 21, ал. 4, т. 2 от ЗДДС” или
„чл. 48 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета”.
Следва да се отбележи, че документирането на тази доставка може да се извърши и с няколко отделни фактури, като за доставката с място на изпълнение извън територията на страната се издадат фактури съобразно изискванията на държавата по местоизвършване на доставката.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.