5_23-29-76/16.06.2011г.
ЗДДС, чл. 21, ал. 2
ЗДДС, чл.82, ал.2, т.3 и ал. 2-5
ЗДДС, чл.46, ал.1, т.1
ППЗДДС, чл.81, ал. 6
ЗКПО, чл. 194, ал. 1 и ал. 3, т. 3
ЗКПО, чл. 200а
ЗКПО, чл. 13
ДОПК, чл.14, т.2
ДОПК, чл.37, ал.2 вр. чл.12, вр. чл.5
В дирекция ОУИ … е постъпило писмено запитване с вх.№ 23-29-76/ 01.06.2011г. В запитването е посочено, че дружеството е сключило следните договори с Т.К. АГ Германия:
1. Договор за кредит, по който дружеството дължи лихва към Т.К. АГ
2. Договор за наем на софтуер с наемодател Т.К. АГ на стойност 16 542 лв. годишно
3. Лицензионно споразумение за използване на търговска марка с наемодател Т. на стойност за 2011г. в размер на 150 000 лв.
4. Т.К. АГ има издадено разрешение за прилагане на СИДДО по т.1 в Р България с номер 2553-03-89/ 14.02.2008г.
При така изложената фактическа обстановка са зададени следните въпроси:
1.Трябва ли да бъде удържан данък при източника, съгласно чл.195 от ЗКПО за доходите по т.1, 2 и 3 и в какъв размер?
2.Необходимо ли е да бъде подадено ново искане за прилагане на СИДДО по т.1?
3.Сделките по т.2 и 3 подлежат ли на деклариране по ЗДДС като вътреобщностна сделка с право на данъчен кредит?
4.Предстои изплащане на дивидент на чуждестранното лице собственик на 89% от капитала на дружеството. Необходимо ли е подаване на искане за прилагане на СИДДО и какъв е размера на данъка, който трябва да се заплати в Р България?
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата към зададените въпроси нормативна уредба Ви уведомявам следното:
По отношениена въпроса, свързанс прилагането на ЗДДС
От изложеното в запитването е видно, че сте получател по доставки имащи за предмет услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС. Услугите, по които дружеството е получател са с място на изпълнение на територията на страната, съгласно чл.21, ал.2 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 21, ал. 2 на ЗДДС предвижда, че мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
В качеството на получател по доставка на услуга по чл. 21, ал. 2 от закона, следва да се съобрази разпоредбата на чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
Съгласно чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС когатодоставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема,данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл.3, ал.1, 5 и 6 от ЗДДС. От текста на разпоредбата е видно, че за да се определи получателя на услугата като лице платец на данъка следва да са изпълнени едновременно следните условия:
1. получателят на услугатае данъчно задължено лице по чл.3, ал.1, 5 и 6 от ЗДДС.
2. доставчикът на услугатае данъчно задължено лице, което не е установено в страната
3. услугата е с място на изпълнение на територията на страната
4. услугата епредмет на облагаема доставка.
Регистрираните по ЗДДС лица – получатели по доставки следва да издават протоколи по чл. 117 от закона в случаите по чл. 82, ал. 2 от същия. Като регистрирано по ЗДДС лице за получените услуги по Договор за наем на софтуер с наемодател Т.К. АГи Лицензионно споразумение за използване на търговска марка с наемодател Т.К. АГ следва да бъде начислен ДДС с данъчна ставка 20%
Получената от дружеството финансова услуга Договор за кредит, по който дружеството дължи лихва към Т.К. АГ представлява финансова услуга по смисъла на чл.46, ал1, т.1 от ЗДДС и съгласно чл.38, ал.1 от с.з. е предмет на освободена доставка. Независимо от това, че за получената финансова услуга данък не се дължи, на основание чл.81, ал. 6 от ППЗДДС следва да бъде издаденпротокол по чл. 117 от закона, в който да бъде посочено основанието за неначисляване на данъка. В конкретния случай това е разпоредбата на чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС.
Протоколите следва да се отразят в отчетните регистри на данъчно задължените лица и в справките декларации както следва:
А.В случаите, когато протоколът е издаден за получените облагаеми доставки
1) в дневника за продажби и СД
– данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 14 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2-5 от ЗДДС) и начисленият ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 15 (начислен ДДС за получени доставки по к. 14), съответно в справката-декларация в клетка 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2-5 от ЗДДС) и клетка 22 (начислен ДДС за получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС).
2) в дневника за покупки и СД – в зависимост от наличието на право на приспадане на данъчен кредит за данъчно-задълженото лице:
– когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката има право на пълен данъчен кредит за тази доставка данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 10 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС с право на пълен данъчен кредит) и начисления ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 11 (ДДС с право на пълен данъчен кредит), съответно в справката-декларация в клетка 31 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС с право на пълен данъчен кредит) и клетка 41 (ДДС с право на пълен данъчен кредит);
– когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката има право на приспадане на частичен данъчен кредит за тази доставка данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС с право на частичен данъчен кредит) и начисления ДДС за тази получена доставка се посочва в колона 13 (ДДС с право на частичен данъчен кредит), съответно в справката-декларация в клетка 32 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС с право на частичен данъчен кредит) и клетка 42 (ДДС с право на частичен данъчен кредит);
– когато данъчно-задълженото лице – получател по доставката няма право на приспадане на данъчен кредит за тази доставка данъчната основа и данъкът на получените доставки се посочват в колона 9 (ДО и данък на получените доставки, ВОП, получените доставки по чл. 82, ал. 2-5 ЗДДС и вносът без право на данъчен кредит или без данък)
Б. В случаите, когато протоколът е издаден за получени освободени доставки
1) в дневника за продажби и СД – данъчната основа на получената доставка се посочва в колона 14 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС) и тъй като не е начислен ДДС за тази получена доставка се посочва нула в колона 15 (начислен ДДС за получени доставки по к.14), съответно в справката-декларация в клетка 12 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС) и клетка 22 (начислен ДДС за получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС)
2) в дневника за покупки и СД – данъчната основа на получените освободени доставки се посочва в колона 9 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82 ал. 2-5 от ЗДДС без право на данъчен кредит и без данък), съответно в справката-декларация в клетка 30 (данъчна основа на получени доставки по чл. 82, ал. 2-5 от ЗДДС без право на данъчен кредит и без данък).
По отношениена въпросите, свързанис прилагането на ЗКПО
Тъй като на поставените въпроси 1. и 2. от запитването сте получили отговор с изх.№ 23-29-118/20.08.2010 г. от компетентната дирекция ОУИ …, с настоящото изразяваме становище само по отношение на посочените нови факти и обстоятелства, както и съобразявайки промените в ЗКПО и ДОПК, в сила от 01.01.2011 г., които засягат данъчното третиране на представената информация.
Със ЗИДЗКПО, обн. ДВ, бр. 94 от 30 ноември 2010 г., в сила от 01.01.2011 г. е въведен нов чл. 200а, нови приложения 5 и 6 към закона и е допълнена ал. 2 на чл. 200, който регламентира намалена данъчна ставка при определяне на данъка при източника върху доходите от лихви и авторски и лицензионни възнаграждения. Ставката е намалена от 10 на 5 на сто на данъка върху доходите от лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, начислени от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица от Европейския съюз (ЕС), когато са изпълнени едновременно условията, посочени в чл. 200а от ЗКПО. От промяната са засегнати всички лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, начислени след 31.12.2010 г., когато отговарят на условията в закона, независимо от момента на сключване на сделката, в резултат на която възникват тази доходи. Намалената данъчна ставка може да се приложи и за лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, начислени след 31.12.2010 г., възникващи по сделки/договори, сключени преди 01.01.2011 г.
Предпоставките за прилагане на ставката от 5 на сто са предмет на ал. 1, т. 1 и т. 2 от чл. 200а и касаят както притежателя на дохода, така и платеца на този доход – характеризират статута на лицата, при които намира приложимост облекчения режим за облагане. Най-общо казано тези лица трябва да са юридически лица от държава – членка на ЕС, или място с на стопанска дейноств държава – членка на ЕС, на чуждестранно юридическо лице от държава – членка на ЕС.
Изискванията към притежателя на доходите са посочени в чл. 200а, ал. 4 от ЗКПО. За целите на практическото прилагане на тези условия са създадени с § 24 от ЗИДЗКПО: Приложение № 5 – Списък на чуждестранните юридически лица в държавите – членки на ЕС (съдържа изчерпателно изброяване на специфичните правно-юридически форми на дружества съгласно търговското законодателство на всяка отделна държава – членка) и Приложение № 6 – Списък на данъците в държавите – членки на ЕС (изброяването е изчерпателно).
За да може да се приложи облекчената ставка от 5 на сто върху доходи от лихви и авторски и лицензионни възнаграждения с източник България, задължително следва освен горе посочените изисквания, да бъде доказано, че лицата (платец и притежател на доходите) са „свързани”. Съгласно чл. 200а, ал. 4, т. 2 лицата са свързани, когато е доказано наличието на поне една от трите хипотези към момента на начисляване на дохода. Изискване към качеството, в което чуждестранното лице получава дохода, е поставено в чл. 200а, ал. 4, т. 3, а именно – чуждестранното лице е притежател на дохода, когато получава този доход в своя полза, а не като посредник или агент на друго лице (вж. чл. 136а от ДОПК).
Ограничения за прилагане на редуцираната ставка от 5 на сто са изброени в чл. 200а, ал. 3, т. 1 – 7 от ЗКПО.
Следва да отбележим, че за прилагането на намалената ставка от 5 на сто е необходимо едновременно изпълнение на предвидените в нормата на чл. 200а от ЗКПО условия, които трябва да са доказани пред платеца на дохода към момента на начисляване на дохода, без значение в какъв размер е дохода от лихви или авторски и лицензионни възнаграждения. В случай, че не е доказано изпълнението на всички изисквания на чл. 200а от ЗКПО, следва да се приложи ставка за данъка при източника от 10 на сто.
Въведеното облекчено облагане по реда на чл. 200а от ЗКПО е част от националното ни законодателство. Същевременно на основание чл. 13 от ЗКПО сключените СИДДО имат преимуществено приложение. Няма нормативна пречка за предприемане на действия в изпълнение на процедурата по ДОПК, респективно – освобождаване на доходите от лихви и авторски и лицензионни възнаграждения от облагане с данък при източника в България (когато съответната СИДДО предвижда тези доходи да не се облагат в България), в случай, че са доказани предпоставките за това по реда на ДОПК.
Съгласно чл. 194, ал. 1, т. 1 от ЗКПО с данък при източника се облагат дивидентите, разпределени (персонифицирани) от местни юридически лица в полза на чуждестранни юридически лица, с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от чуждестранно юридическо лице чрез място на стопанска дейност в страната. Данъчната основа за определяне на данъка е брутният размер на разпределените дивиденти – чл. 197, а данъчната ставка на данъка е 5 на сто – чл. 200, ал. 1.
Алинея 1 на чл. 194 не се прилага, когато дивидентите са разпределени в полза на чуждестранно юридическо лице, което е местно лице за данъчни цели на държава – членка на Европейския съюз, или на друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, с изключение на случаите на скрито разпределение на печалба (чл. 194, ал. 3, т. 3 от ЗКПО).
Чл.194, ал.3, т.3 от ЗКПО не предвижда нови специфични изисквания по отношение на удостоверяването на обстоятелството „местно лице за данъчни цели”. Това означава, че следва да се прилага установената практика, изразяваща се в представянето на документ, издаден от данъчната администрация по местоустановеност на притежателя на дохода, удостоверяващ, че той е местно лице за данъчни цели на съответната държава, като с този документ би следвало да се снабди платецът на дохода от дивидент в качеството му на задълженолице по смисъла начл.14, т.2 от ДОПК, тъй като същият при липса на основание за освобождаване от данък при източника по чл.194, ал.3, т.3 от ЗКПО би следвало да удържи данъка и да го внесе в държавния бюджет.
По силата на чл.37, ал.2 във връзка с чл.12, във връзка с чл.5 от ДОПК, органът по приходите има право да изиска от задълженото лице всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи до неговите права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в съответното производство. Т.е. задълженото лице (разпределящото дивиденти дружество) е длъжно да представи при поискване на органа по приходите документ, удостоверяващ основанието за неначисляване на данък при източника по отношение на изплатените дивиденти в полза на чуждестранни юридически лица – местни за данъчни цели на държава – членка на ЕС или на държава – страна по Споразумението за ЕИП. Въпросният документ, издаден от компетентен орган на съответната държава трябва да бъде валиден към датата, на която дружеството е взело решение за разпределение на дивидент.