5_53-00-587/28.10.2011г.
ЗКПО, чл. 12, ал. 5, т. 1
ЗКПО, чл. 16, ал. 2, т. 3
ЗКПО, чл. 43, ал. 3, т. 2, 3 и 4
ЗКПО, чл. 195, ал. 1
ЗКПО, чл. 202а
ЗКПО, § 1, т. 7 и т. 32 от ДР
„Х България” ЕООД е получило заем от едноличния собственик Х Интернационал С.А., Испания. Чуждестранното дружество–майка е регистрирано в Испания и е местно лице за данъчни цели на тази държава. Заемът не е върнат в уговорения срок съгласно договора са начислени наказателни лихви в размер 18% върху просрочената главница. Поради усложнената финансова обстановка е взето решение за намаляване на размера на лихвения процент по кредита на Х България ЕООД. Анексът за намаляване на лихвите по кредита е подписан през 2011 г., но се отнася и за начислените лихви към чуждестранното лице.
Въпросите, които Ви интересуват са:
1. Следва ли съгласно § 1, т. 7 от ДР на ЗКПО наказателните лихви за просрочие да се облагат с данък при източника и подлежат ли на включване с размера на изплатения доход при подаване на документи за прилагане на СИДДО?
2. Следва ли да се приложи регулация на слабата капитализация за наказателни лихви, начислени по договора за заем със свързаното лице съгласно чл. 43? Данъчно признат ли е разхода за наказателни лихви за просрочие по посочения заем и как се третират за данъчни цели?
3. На основание анекса за намаляване на лихвения процент следва да се намали размера на задължението за лихви към чуждестранното лице. Има ли право дружеството за намали размера на начисления данък при източника за 2010г.?Следва ли да поиска възстановяване или прихващане на надвнесения данък?
С оглед изложеното до тук и съобразявайки относимата нормативна уредба изразявам следното становище:
По отношение на 1-ви въпрос
Лихвите, начислени от местни юридически лица, в полза на чуждестранни юридически лица, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Р. България са доход от източник в страната съгласно чл.12, ал.5, т.1 от ЗКПО. Същите подлежат на облагане с данък при източника по чл. 195, ал.1 от ЗКПО, който е окончателен.
Извън обхвата на доходите от лихви, облагаеми с данък по чл. 195, са случаите, посочени в изречение второ на определението за „лихва” в § 1, т. 7 от ДР на ЗКПО, където е предвидено, че за целите на част трета не се смятат за лихви доходите, които представляват дивидент, наказателни лихви за закъснели плащания и неустойките. Поради това наказателните лихви върху просрочената главница на заема не се включват в данъчната основа за определяне на дължимия данък при източника върху дохода на чуждестранното лице.
По отношение на 2-ри въпрос
По смисъла на ЗКПО получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващсе от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността се смята за отклонение от данъчно облагане – чл. 16, ал. 2, т. 3. А съгласно ал. 1 на чл. 16 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която неводи до отклонение от данъчно облагане.
Следователно за данъчни цели лихвите, в случаите на получаване или предоставяне на кредити, не трябва да се отличават от пазарната лихва. Понятието „пазарна лихва” е определено в § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО.
Разходите за лихви, когато не са отчетени при условията на отклонение от данъчно облагане, се третират в разпоредбата на чл. 43 от ЗКПО. В зависимост от съотношението на привлечения и собствен капитал на дружеството следва да се прецени възможността да се приложат изискванията на чл. 43 от ЗКПО за регулиране на слабата капитализация. В случай, че привлеченият капитал превишава трикратния размер на собствения капитал на дружеството, разходите за лихви следва да се регулират по реда на чл. 43, ал. 1. Разходите за лихви включват всички финансови (лихвени) разходи, отчетени по финансиране с привлечен капитал. В разходите за лихви не се включват разходите за наказателни лихви за закъснели плащания и неустойки; лихви, непризнати за данъчни цели на друго основание в закона; лихви и други разходи, които съгласно счетоводното законодателство са капитализирани като част от стойността на актив – ал. 3, т. 2, 3 и 4 от същата норма.
Лихвите за просрочие на задължения, които не са публични или общински, а произтичат от търговските и финансови взаимоотношения на дружеството, не са обект на данъчно регулиране по реда на чл. 26, т. 6 от ЗКПО, т.е. не се третират като непризнати разходи за данъчни цели.
По отношение на 3-ти въпрос
Предвид нормите на чл.195, ал. 2 и чл. 202, ал. 2 от ЗКПО задължението за удържане и внасяне на данъка при източника възниква от момента на начисляването на дохода. ЗКПО не дава самостоятелно определение на термина „начисляване”, поради което за данъчни цели се прилага счетоводния му смисъл. Моментът на начисляване на дохода от лихви е момента, в който следва да се отразят въпросните лихви съобразно принципа за текущо начисляване, установен в чл.4, ал.1, т.1 от Закона за счетоводството.
В конкретния случай данъците, удържани от доходи с източник от Р. България, начислени през 2010 г. в полза на Х Интернационал С.А., Испания, са основателно внесени в НАП, тъй като са установени по основание и размер съгласно действащите към момента разпоредби на ЗКПО.
В българското данъчно законодателство липсва разпоредба, която да дава възможност на платците на дохода за преизчисляване на данъка при източника. Право на избор за преизчисляване на данъка при източника е предоставено с разпоредбата на чл. 202а от ЗКПО (Нов – ДВ, бр. 95 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г.) на чуждестранните юридически лица, местни за данъчни цели на държава-членка на ЕС или на друга държава-страна по Споразумението за ЕИП, и последващо възстановяване на част от удържания данък при източника за доходи, реализирани от източник в България.
Правото на избор за преизчисляване се упражнява чрез подаване на годишна данъчна декларация от чуждестранното лице в ТД на НАП .. в срок до 31 декември на годината, следваща годината на начисляване на доходите.
‘