.№ 26-Ф-97
Дата:15.10.2013 год.
ЗДДС, чл. 27, ал. 4, т. 2
Относно: прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) по договор за предоставяне на концесия, при определяне на данъчната основа на доставката от концесионера към концедента
Настоящето становище е допълнение на наши становища с Изх. № ………….. г. и Изх. № …………. г., изразени във връзка с направените запитвания с Ваши писма, постъпили в ЦУ на НАП с вх. № …………. г. и № …………… г. и има за цел да даде разяснения по допълнително зададения от “………………” АД въпрос с писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № …………. г. и вх. № ………….. г. относно прилагане на разпоредбите на ЗДДС при определяне на данъчната основа на насрещните доставки по договор за предоставяне на концесия за услуга по отношение на обстоятелства по изпълнението на договора, които не са били уточнени в предходните запитвания и които са данъчно релевантни. В писмото е изложена следната фактическа обстановка:
Дружество е страна по договор за концесия на две граждански летища за обществено ползване, сключен с Република България на ……… г., в сила от ….11.2006 г. за срок от 35 години.
На основание сключения договор за концесия и в съответствие със Закона за концесиите (ЗК) на дружеството е предоставено особено право на ползване върху посочените обекти – публична държавна собственост. Основен ангажимент на дружеството по сключения концесионен договор е да извърши инвестиции за летищни активи съгласно Инвестиционния план, Генералния план и Годишния инвестиционен план, като спазва сроковете, определени в тези документи, и поддържа след завършване на строителните работи до изтичане на срока на концесията съответни категории на летищата, аварийно-спасителното и противопожарното осигуряване и категория на категория на обслужване на пътниците съобразно класификациите на ИКАО и ИАТА. Съгласно клаузите на концесионния договор дружеството е задължено да извърши подобрения на обектите на концесия, отнасящи се до:
– модернизиране на летателното поле;
– изграждане на нови терминали за пътниците, както и модернизиране и разширяване на съществуващите;
– модернизиране на технологията за експлоатация на летище.
За изпълнението на посочените основни ангажименти дружеството извършва инвестиции под формата на подобрения на концесионираната инфраструктура, изграждане на нова инфраструктура, инвестиции в движими активи за изпълнение на регулирани от държавата дейности, движими активи за дейностите, изпълнявани от дружеството в качеството на оператор по наземно обслужване.
За инвестиционните си намерения дружеството разработва Генерални и Годишни инвестиционни планове, в които подробно се излагат общият характер, обхватът и графикът за посочените по-горе инвестиции, обособени в отделни проекти и съответстващи на инвестиционния план и направеното бизнес предложение при сключването на договора за концесия.
Съгласно чл. 4.1.2 от договора за концесия, всеки актив, който е придобит, построен, инсталиран, създаден и/или финансиран от дружеството във връзка със задълженията му по концесионния договор и е необходим за експлоатацията на летищата става собственост на концедента в момента, в който е станал собственост на дружеството. Посочените активи се включват в патримониума на концедента, както следва:
– за движимите вещи, необходими за упражняване на регулирана от държавата дейност – момента на прехвърляне на собствеността зависи от условията на съответния договор за доставка;
– за оборудване и съоръжения – прехвърлянето на собствеността се определя от момента на трайното им прикрепване към обекта на концесия;
– за строителните работи – собствеността се прехвърля в момента на обективирането им.
Съгласно чл. 4.2.1 от договора за концесия, всеки актив, който не е свързан с упражняване на регулирана от държавата дейност и е придобит, построен, инсталиран, създаден и/или финансиран от концесионера и независимо от това дали е недвижим имот (и не се намира на Обект на концесия) остава собственост на концесионера и той е свободен да се разпорежда с него по свое собствено усмотрение, без за това да е необходимо одобрение от страна на концедента.
В раздел “Определения” от концесионния договор като “Обект на концесия” са дефинирани летище …… и летище ……., определени като такива с Решение № …. на Министерски съвет от .12.2002 г., с всички възможни последващи обновления, разширения и други промени в него.
В Годишния инвестиционен план се включват всички активи и подобрения, които концесионера придобива, изгражда, инсталира и/или финансира при условията на чл. 4.1.2 и чл. 4.2.1 от договора за концесия. Изпълнението на инвестиционните планове се извършва след изрично одобрение от страната на концедента – Министерство на транспорта, информационните технологии и съобщенията.
Въпросът Ви е всички ли инвестиции, реализирани от концесионера, следва да се фактурират или само тези в публична държавна собственост, като се изключат тези за собствените му активи.
Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното принципно становище:
Както е посочено и в т. 2 на становище с Изх. № 26-Ф-42/12.07.2013 г. на изпълнителния директор на Националната агенция за приходите към датата на данъчното събитие на доставката от концесионера към концедента концесионерът следва да издаде фактура с данъчна основа – направените преки разходи, свързани с извършване на предоставената услуга, данъчната основа при придобиването или на себестойността на предоставената стока, или на данъчната основа при вноса, а ако не може да бъде определена по този ред, данъчната основа е пазарната цена на предоставената услуга (чл. 27, ал. 4, т. 2 от ЗДДС). Според изложеното в запитването дължимото от концесионера по договора за предоставяне на концесия на услуга основно е определено в предоставянето на доставка на услуги, свързани с модернизация на летателното поле, изграждане на нови терминали за пътниците, модернизиране и разширяване на съществуващите, както и модернизиране на технологията за експлоатация на летище и изграждането на нова инфраструктура (инвестиции по Генерални и Годишни инвестиционни планове). Предвид това данъчната основа на доставката от концесионера към концедента е равна на направените преки разходи или данъчната основа при придобиването, или на себестойността на предоставените стоки, свързани с извършване на инвестициите по Генерални и Годишни инвестиционни планове. Видно от посоченото в запитването, в Годишния инвестиционен план се включват всички активи и подобрения, които концесионера придобива, изгражда, инсталира и/или финансира при условията на чл. 4.1.2 и чл. 4.2.1 от договора за концесия. В този смисъл направените преки разходи или данъчната основа при придобиването, или себестойността на предоставените стоки, свързани с придобиване, построяване, инсталиране, създаване и/или финансиране от концесионера на активи, които остават собственост на концесионера, и които не са свързани с упражняване на регулирана от държавата дейност, се включват в данъчната основа на доставката от концесионера към концедента, тъй като са задължение по договора за концесия и са инвестиции по Генерални и Годишни инвестиционни планове. Аргумент за това е обстоятелството, че включително и инвестициите в движими активи, собственост на концесионера, са договорени между страните по концесионния договор и извършването им е задължително за концесионера, както и че страните очевидно са имали предвид същите като насрещна престация срещу преотстъпеното право на ползване и управление на публичните активи. Независимо, че не се прехвърля собственост от концесионера на концедента върху активите, които остават собственост на концесионера, и които не са свързани с упражняване на регулирана от държавата дейност, ползването им за дейностите, изпълнявани от дружеството в качеството на оператор по наземно обслужване в изпълнение на задължението му да управлява обекта на концесията, което включва поддържането в наличност на услугата и осигуряването на непрекъснатост и ниво на качество на предоставяните услуги, поради което в концесионния договор е предвидено и изрично одобрение от страната на концедента, е допълнително основание да се приеме, че извършването на инвестиции в такива активи се включва в данъчната основа на доставката като част от насрещната престация на концесионера към концедента. Датата на данъчното събитие на доставката от концесионера към концедента за извършени инвестиции, които не са свързани с упражняване на регулирана от държавата дейност, доколкото същата е съпътстваща на доставките по т. 2 на становище с Изх. № 26-Ф-42/12.07.2013 г. на изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, възниква на датата на възникване на данъчното събитие на съответната основна доставка, както е посочено в т. 2 от същото становище.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР
НА НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ
ЗА ПРИХОДИТЕ
/БОЙКО АТАНАСОВ/