Изх. № 26-Е-378
Дата:06.12.2016 год.
ЗДДФЛ, чл. 6;
ЗДДФЛ, чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 6, т. 9;
ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 7;
ЗДДФЛ, чл. 37, ал. 1, т. 9;
ЗДДФЛ, чл. 37а, ал. 1.
ОТНОСНО: Данъчно третиране по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) на доходите на чуждестранно физическо лице по договор за управление и контрол
Във връзка с Ваше писмено запитване, постъпило вна Националната агенция за приходите и заведено с вх. № 26-Е-378 от 26.10.2016 г., Ви уведомявам следното:
Според изложената фактическа обстановка българско дружество предстои да наеме чуждестранно физическо лице за управител по договор за управление и контрол. Лицето постоянно ще пребивава в Словакия, от където ще извършва дейност по управление на българското дружество. Посочили сте още, че за доходите си лицето няма да се осигурява на друго основание в България, както и в друга държава – членка на Европейския съюз.
Във връзка с така описаната фактическа обстановка, поставените въпроси са следните:
1.Следва ли в България правоотношението с управителя да бъде приравненона трудово (при положение, че трудът се полага в Словакия) и съответно да му се начисляват и удържат всички данъчни и осигурителни задължения съгласно българското законодателство?
2.Следва ли да се приложи чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ и доходите да се облагат с окончателен данък и как в този случай ще се формира данъчната основа?
3.Възможно ли е за данъка върху дохода да се приложи СИДДО между България и Словакия и лицето да се облага само в Словакия
Предвид така изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Първостепенно значение за определяне на данъчните задължения на едно физическо лице е дефинирането му като местно или като чуждестранно. Местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица – само за придобити доходи от източници в Република България(чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 8, ал. 6, т. 9 от ЗДДФЛ възнагражденията по договори за управление и контрол, начислени/изплатени от местни лица, от търговски представителства, както и от място на стопанска дейност или определена база в Република България, се считат за доходи от източник в България. Изключение от това правило е разписано в нормата на чл. 8, ал. 7 от ЗДДФЛ, когато възнагражденията са начислени от местни юридически лица или местни еднолични търговци чрез място на стопанска дейност или определена база извън страната или изплатени от местни физически лица, чрез определена база извън страната – в тези случаи възнагражденията по договори за управление и контрол не са от източник в България.
В описания от Вас случай, физическото лице е чуждестранно и най-вероятно не разполага с определена база в България, поради което следва да се има предвид разпоредбата на чл. 37, ал. 1, т. 9 от същия закон. На това основание доходите от управление и контрол, от участие в управителни и контролни органи на предприятия, начислени/изплатени в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък, когато не са реализирани чрез определена база в страната. Окончателният данък за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи и няма възможност за приспадане на осигурителни вноски. Ставката на окончателния данък по чл. 37 от ЗДДФЛ е 10 на сто (чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ).
Следва да имате предвид, че на основание чл. 37а, ал. 1 от ЗДДФЛ чуждестранно физическо лице, което е местно лице за данъчни цели на държава – членка на Европейския съюз, или на друга държава – страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство, има право да избере да преизчисли окончателния данък за доходите по чл. 37. Когато чуждестранното лице избере да преизчисли окончателния данък, преизчислението се извършва за всички придобити от лицето доходи през годината, подлежащи на облагане с окончателен данък по чл. 37, като този избор за преизчисляване на окончателния данък се упражнява чрез подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
За прилагането на СИДДО между България и Словакия (Обн. – ДВ, бр. 60 от 06.07.2001 г.; в сила от 02.05.2001 г.) определящо ще е квалифицирането на дохода, реализиран от словашкото лице. При тълкуването на разпоредбите на СИДДО между България и Словакия е меродавен Коментарът към Модела на СИДДО на ОИСР (по силата начл. 31, ал. 2, буква “b” и чл. 32 от Виенската Конвенция за правото на договорите Коментарът се използва като средство за тълкуване на Спогодбите, сключени по Модела на СИДДО на ОИСР, вкл. на СИДДО между България и Словакия). В Коментара към чл. 15 „Доходи от трудови правоотношения“ от Модела на СИДДО на ОИСР е посочено, че е въпрос на вътрешно законодателство на държавата на източника на дохода да определи дали дейността на едно лице в тази държава се осъществява в рамките на трудово правоотношение или не. В допълнение, квалифицирането на дохода като трудов за данъчни цели съгласно законодателство на държавата на източника ще предопредели как тази държава ще приложи разпоредбите на СИДДО. В този смисъл, ако България третира дохода на словашкото лице като трудов съгласно нормите на ЗДДФЛ, то този доход ще бъде регулиран от разпоредбата на чл. 15 „Трудово правоотношение“ от СИДДО със Словакия. Предвид гореизложеното, доколкото доходът на словашкото лице попада в хипотезата на чл. 37, ал. 1, т. 9 от ЗДДФЛ, то този доход не следва да се третира като доход от трудови правоотношения (по аргумент от § 1, т. 26, б. „з“ от ДР на ЗДДФЛ) и следователно чл. 15 от СИДДО със Словакия няма да е приложим в случая.
Когато доходна физическо лице не попада в обхвата на разпоредбата в СИДДО, уреждаща облагането на трудовите доходи, то той следва да се третира в общия случай като доход от професионални услуги. В СИДДО със Словакия доходите от независими професионални и други лични услуги са разгледани в чл. 14.Цитираната разпоредба предвижда, че ако едно словашко физическо лице не извършва своята дейност чрез определена база в България, то доходите от тази дейност ще се облагат само в Словакия.
Изключение от това правило е предвидено в разпоредбата на чл. 12 „Авторски, лицензионни или възнаграждения за услуги“ от СИДДО със Словакия, която е специална по отношение на чл. 14. В обхвата на чл. 12 от СИДДО със Словакия попадат т. нар. „възнаграждения за услуги“. Алинея 4 от чл. 12 дава определение на този термин. Терминът “възнаграждения за услуги“ по смисъла на този член означава плащания от всякакъв вид в полза на лице, което не е служител на лицето, извършващо плащането, когато това плащане представлява възнаграждение за услуги от технически, управленски или консултантски характер, предоставени в договарящата държава, на която платецът е местно лице. В тази връзка, ако на територията на България се оказват управленски услуги от едно словашко лице в полза на българско предприятие, то съответните доходи могат да се квалифицират като “възнаграждения за услуги“ по смисъла на чл. 12, ал. 4 от Спогодбата. Съгласно ал. 2 от чл. 12 от СИДДО със Словакия „възнаграждения за услуги“ могат да се облагат в договарящата държава, от която произхождат и съобразно законодателството на тази държава, но ако получателят е и притежател на възнагражденията за услуги, така наложеният данък няма да надвишава 10 на сто от брутния размер на дохода. В заключение, ако част от управленските услуги се оказват на територията на България, то доходите, свързани с тази част от дейността по управление могат да се облагат в България с окончателен данък по вече посочения ред.
ЗАМЕСТНИК ИЗПЪЛНИТЕЛЕН
ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/
‘