ОТНОСНО: Данъчно третиране по ЗДДС на доставката по събиране, транспортиране и обезвреждане на опасни отпадъци
Съгласно визираната в запитването фактическа обстановка, представляваното от Вас дружество, структура към УМБАЛ …….. ООД, като възложител има сключен договор с лицензирано за извършване на дейности с отпадъци дружество. Същото дружество–изпълнител – извършва събиране, транспортиране и обезвреждане на отпадъци – телесни части и органи, и отпадъци, чието обезвреждане е с цел предотвратяване на инфекции.
В тази връзка поставяте следните въпроси:
1. В случаите, когато изпълнителят фактически извършва само събиране, транспортиране и обезвреждане на отпадъците – предварително събрани, сортирани и поставени в специализирани контейнери от лицето, което ги генерира – възложителя, следва ли да се прилага системата на „обратно начисляване“ от дружеството – доставчик на услугата и съответно получателят да начислява данъка с протокол?
2. Следва ли да се прилага системата на „обратно начисляване“ от дружеството – доставчик на услугата и съответно получателят да начислява данъка с протокол, при положение, че дружеството – доставчик на услугата след като обезвреди опасния отпадък не го превръща в суровина за производството на крайни продукти или в крайни продукти, а отпадъкът се унищожава?
3. Когато предметът на договора е „приемане на всички дейности по събиране, транспортиране и обезвреждане на отпадъци, класифицирани с код 18 01 03 (отпадъци, чието събиране и обезвреждане е обект на специални изисквания с цел предотвратяване на инфекции) и отпадъци, класифицирани с код 18 01 02 (телесни части и органи, включително банки кръв), приложима ли е системата на „обратно начисляване“?
Във връзка с изложената в запитването фактическата обстановка и съгласно действащата нормативна уредба по Закона за данък върху добавената стойност и правилника за неговото прилагане, и предвид обстоятелството, че не е приложено копие от договора във връзка с визираните доставки, изразяваме следното принципно становище:
Във връзка с поставените въпроси е необходимо да се определи далидоставката на услуга попада в хипотезата на т. нар. „обратно начисляване“ на ДДС, регламентирано с текстовете на Глава деветнадесета „а“ от Закона за данък върху добавената стойност.
Посочили сте, че предмет на възлагане по договора от Ваша страна е „събирането, транспортирането и обезвреждането на отпадъци – телесни частии органи,и отпадъци, чието обезвреждане е с цел предотвратяване на инфекции.
Съгласно чл.163а от ЗДДС, данъкът за доставките на услуги, посочени в т.5 на Приложение № 2 на същия е изискуем от получателя – регистрирано по ЗДДС лице, независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Услугите по т.5 на цитираното приложение са: услуги по добив, обработка или преработка на отпадъци. В Параграф 1 на ДР на ЗДДС са дадени определения във връзка с тези услуги, а именно: т.46 – „Добив на отпадъци“ е всяка дейност, в резултат на която се образуват отпадъци; т.47 – „Обработка на отпадъци“ е всяка дейност по събиране, съхранение, сортиране и механична обработка на отпадъци без изменение на химическия им състав; и т.48 – „Преработка на отпадъци“ е всяка дейност, която променя свойствата или състава на отпадъците, като ги превръща в суровини за производство на крайни продукти или в крайни продукти.
Предвид обстоятелството, че услугата по „събиране, транспортиране и обезвреждане на опасни болнични отпадъци“ се състои от няколко елемента, и ако плащането е договорено общо, то при определяне на данъчното третиране на доставката следва да се съобрази разпоредбата на чл.128 от закона. Съгласно тази норма, когато основната доставка се съпътства от друга доставка/и и плащането е определено общо, приема се, че е налице една основна доставка. Следва да се има предвид и, че елементите на доставката на услугата по „събиране, транспортиране и обезвреждане на отпадъци“ имат различно данъчно третиране.
Събирането на отпадъците попада в обхвата на понятието „обработка на отпадъци“, респективно в третирането на чл.163а от закона.
Транспортирането като самостоятелна доставка на услуга не би попаднало в обхвата на същата разпоредба, но може да се разглежда като съпътстваща събирането и като такава следва да има същото данъчно третиране – прилагане на механизма на обратно начисляване на данъка.
В запитването е посочено, че се извършва и обезвреждане на болничните отпадъци, като не е пояснено как точно се извършва и в какво се състои същото.
Съгласно нормата на чл.43, ал.3 от ЗУО, изискванията към дейностите по събиране и третиране/обезвреждане на отпадъците на територията на лечебните и здравните заведения се определят с наредба на министъра на здравеопазването и министъра на околната среда и водите. В този смисъл, обезвреждането на опасния отпадък не попада в обхвата на услугите по добив и обработка на отпадъци. То също така не може да се квалифицира като преработка на отпадъци, тъй като сте посочили, че при обезвреждането на отпадъците не е налице промяна на свойствата или състава на опасните отпадъци, която да ги превръща в суровини за производство на крайни продукти или в крайни продукти. Следователно, услугата по обезвреждането на опасните отпадъци не би могла да попадне в хипотезите на доставки по Приложение № 2 към Закона за данък върху добавената стойност. Обръщаме внимание и, че в Закона за управление на отпадъците, в т.11 на ДР към същия, е посочено, че „обезвреждане“ е всяка дейност, която не е оползотворяване, дори когато дейността има като вторична последица възстановяване на вещества или енергия. Приложение № 1 към същия нормативен акт съдържа неизчерпателен списък на дейностите по обезвреждане.
Ето защо, в конкретния случай е от съществено значение да се определи основната доставка и едва тогава да се определи режима на облагане с данък върху добавената стойност.
В случай, че обезвреждането на отпадъците в конкретния случай на запитването може да се определи като основна доставка по договора, а събирането и транспортирането на отпадъка се доставят при условията на съпътстващи доставката по неговото обезвреждане, то за цялата доставка на услугата по „събиране, транспортиране и обезвреждане на отпадъците“ посочена в запитването, няма да бъде приложим механизмът на „обратно начисляване“ на данъка, регламентиран с разпоредбите на Глава деветнадесет „а“ от материалния данъчен закон. В тази връзка, начисляването на ДДС за доставката на посочената от Вас услуга по договора, която възлагате на съответното дружество – изпълнител, както и нейното документиране следва да се извършват в съответствие с общия ред на данъчния закон – от доставчика, на основание чл.82, ал.1 от закона.
Обръщаме внимание, че когато събирането на отпадъка е основната доставка по цитирания от Вас договор, и тъй като същата попада в определението на понятието „обработка на отпадъци“ по смисъла на т.47 на Параграф 1 на ДР на ЗДДС, както и, че транспортирането и обезвреждането попадат в условията на съпътстващи събирането, то тогава за доставката на възложената от Вас услуга ще е приложим механизмът на обратно начисляване на данъка, регламентиран с глава деветнадесет „а“ от закона. При такава хипотеза, за представляваната от Вас медицинска структура като получател на услугата, ще възникне задължение за начисляване на данъка по доставката, съгласно нормата на чл. 163а, ал.3 от материалния данъчен закон.
Относно поставения в запитването трети въпрос, обръщаме внимание, че схемата на обратно начисляване на данъка по глава деветнадесет „а“ от закона е приложима за доставките на стоки, посочени в текстовете на Приложение № 2, част I към същия. Там са посочени видовете отпадъци като такива по смисъла на Закона за управление на отпадъците. В случай, че визираните от Вас отпадъци със съответните кодове попадат в този обхват, същите биха били предмет на облагане по реда и условията на глава деветнадесет „а“ от ЗДДС.
‘