Изх. №53-04-610/25.08.2020 г.
ЗДДФЛ – чл. 13, ал. 1 т. 3;
ЗДДФЛ – чл. 33, ал. 3, ал. 4, ал. 6;
ЗДДФЛ – чл. 37, ал. 1, т. 12 и ал. 4
ЗДДФЛ – чл. 50, ал. 1, т. 1 и чл. 55, ал. 1;
ОТНОСНО: Данъчно облагане на местни и чуждестранни физически лица за доходи от продажба на акции, издадени от местни юридически лица, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
На 26.10.2017 г. е сключен договор за покупко–продажба на Х броя поименни акции на акционерно дружество „Х“ при цена „У“ евро. Страни по договора са физическо лице – купувач и физическо лица – продавач (гръцки гражданин, притежаващ документ за продължително пребиваване № ..). е вписано в Търговския регистър, увеличаване на капитала на дружеството от …. лв. на … лв., същото е проведено чрез капитализиране на неразпределена печалба.
Съгласно договора, страна по него е и самото дружество, в качеството му на солидарен длъжник.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Купувачът на акциите дължи ли данък при източника по реда на ЗДДФЛ, ако продавачът не е декларирал пред НАП и не е платил данък в България, не покрива критериите за местно лице за България и същото се окаже местно лице за данъчни цели на Гърция?
2. Доколкото продажната цена е разсрочена на ежемесечни вноски, дължи ли се данък при източника на падежа, ако има забава от страна на лицето да плати, предвид обявеното от Народното събрание извънредно положение, считано от 13.03.2020 г.?
3. Предвид наличието на солидарен длъжник – юридическото лице „Х“ АД, същото дължи ли на самостоятелно основание данък при източника, ако определена вноска по договора бъде платена от него и при условие, че продавачът се окаже местно лице на Гърция?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи и втори въпрос:
От изложената фактическа обстановка е видно, че с договор за покупко-продажба от 2017 г. физическо лице – гръцки гражданин (продавач), е прехвърлило на местно физическо лице (купувач) поименни акции, издадени от българско дружество.
Следва да се има предвид, че на основание чл. 6 от ЗДДФЛ местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в България и в чужбина, а чуждестранните физически лица са задължени за данъци за придобити доходи от източник в България (чл. 7 от ЗДДФЛ).
По смисъла на чл. 8, ал. 8 от ЗДДФЛ доходите от акции, издадени от местни юридически лица, както и доходите от сделки с тях, са доходи от източник в България. Следователно при условие, че физическото лице – продавач е чуждестранно, същото формира доходи от продажба на акции от източник в България, съответно подлежи на облагане в България.
Видно от изложената фактическа обстановка към момента на придобиване на доходите от продажбата на акции не е изяснено какъв е статутът на физическото лице – продавач. Във връзка са това е възможно да се обособят следните две хипотеза:
І. Доходите от продажбата на акции са реализирани от местно физическо лице:
Доходите от продажба или замяна на акции представляват облагаем доход за физическите лица, освен в случаите, когато са освободени от облагане по силата на закон.
На основание чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, не са облагаеми доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от допълнителните разпоредби на закона. Разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ е приложима за сделки, които се сключват на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ) (регулиран български пазар и на регулиран пазар на ценни книжа във всички държави-членки на Европейския съюз). В конкретния случай доколкото акциите са прехвърлени с договор за покупко-продажба на физическо лице, разпоредбата на чл. 13, ал. 1 т. 3 от ЗДДФЛ е неприложима, т.е. доходите от продажбата на акции са облагаем доход за местното физическо лице.
Доходите от сделки с акции, които не са в обхвата на чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ, подлежат на облагане по реда чл. 33, ал. 3 на ЗДДФЛ. Съгласно посочената разпоредба облагаемият доход от продажба на акции е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка.
Реализираната печалба/загуба за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив (чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ). При определяне цената на придобиване на акциите следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ. На основание чл. 33, ал. 6, т. 3 от ЗДДФЛ цената на придобиване е нула за акции и дялове, получени при разпределяне на печалба или друг източник на собствен капитал.
На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ местните физически лица са задължени да декларират придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа. Доходите от продажбата на акции се декларират в Приложение №5, Таблица 2 на годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ. Следователно доколкото законодателят не е предвидил авансово облагане на доходите от прехвърлени на права или имущество, облагането на тези доходи се извършва на годишна база чрез подаване на годишна данъчна декларация от местното физическо лице.
Във връзка с определяне датата на придобиване на дохода от акции следва да се има предвид нормата на чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ, според която при продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 от с. з. доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето. Това означава, че независимо дали сумите от продажбата на акции са получени или не от физическото лице – продавач, доходът се счита са придобит в годината на прехвърлянето на акциите – в случая 2017 г.
От изложените по-горе разпоредби е видно, че лицето, придобило акциите (купувач), независимо дали е предприятия или физическо лице, няма задължение за удържане и внасяне данък, т.е. платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка. Получателят на дохода (продавачът) сам определя размера на дължимия данък върху общата годишна данъчна основа чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, т.е. данъкът се внася от лицето, придобило дохода.
ІІ. Доходите от продажбата на акции са реализирани от чуждестранно физическо лице:
На основание чл. 37, ал. 1, т. 12 от ЗДДФЛ доходите от продажба, замяна и друго възмездно прехвърляне на акции, начислени/изплатени в полза на чуждестранно физическо лице, когато не са реализирани чрез определена база в страната, се облагат с окончателен данък независимо от обстоятелствата в чл. 13 от ЗДДФЛ.
В чл. 37, ал. 4 от ЗДДФЛ е регламентирано, че окончателният данък за доходите от продажбата на акции от чуждестранни физически лица се определя върху положителната разлика между продажната цена и документално доказаната цена на придобиване на имуществото (акциите), като ставката на окончателния данък 10 на сто (чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ).
На основание чл. 65, ал. 6 от ЗДДФЛ окончателният данък за доходи по чл. 37, ал. 1, т. 12 от ЗДДФЛ се внася по реда на чл. 67 от ЗДДФЛ от лицето, придобило дохода.
Според разпоредбата на 67, ал. 1 от ЗДДФЛ, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка (какъвто е конкретния случай), окончателният данък се внася от лицето, придобило дохода в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода. На основание чл. 11, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ, доходът се смята за придобит на датата на заверяване на сметката на получателя на дохода – при безналично плащане.
Когато е платена част от продажната цена на акциите, при определяне на окончателния данък за продажна цена и документално доказана цена на придобиване този вид имущество се приемат получената част от продажната цена и съответстващата на нея част от документално доказаната цена на придобиване (чл. 37, ал. 5 от ЗДДФЛ).
Чуждестранното физическо лице е задължено да подаде декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ в срока на внасяне на данъка.
По смисъла на чл. 52, т. 5 от ЗДДФЛ доходите на чуждестранни физически лица, обложени с окончателен данък, не подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
От изложените по-горе разпоредби е видно, че платецът на дохода, независимо дали е предприятия или физическо лице, не е задължен да удържа и внася окончателен данък за придобити доходи по чл. 37, ал. 1, т. 12 от ЗДДФЛ. Получателят на дохода (продавачът) сам определя и внася дължимия окончателен данък чрез подаване на декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ, т.е. окончателният данък за доходи от продажба на акции се внася от лицето, придобило дохода.
По трети въпрос:
Въз основа на гореизложеното могат да се направят следните изводи:
1. При продажба на акции местните и чуждестранните физически лица сами определят, внасят и декларират размера на съответния вид данък (данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ или окончателен данък по чл. 37, ал. 1 от с.з.). Следователно без правно значение по отношение на задължението за определянето, удържането и внасянето на данъка е обстоятелството кой е платецът на дохода – дали е предприятие или самоосигуряващо се лице, или е физическо лице.
2. По смисъла на чл. 18, ал. 1 от ДОПК, лице, задължено по закон да удържа и да внася данък, което не удържи и не внесе данъка, е солидарно отговорно с носителя на задължението (в случая продавачът на акции) за неудържания и невнесен данък. Отговорността на чуждестранното физическо лице би се погасила само, ако лицето, задължено по закон да удържа данъка, е удържало данък, но не го е внесло – чл. 18, ал. 2 от ДОПК.
Следователно платецът на доходите от акции (независимо дали е предприятие или физическо лице), доколкото няма задължение да удържа данък, няма да се счита за солидарно отговорен с носителя на задължението.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.