Изх. №21-01-11/10.01.2019 г.
ЗКПО – чл. 3, ал. 2;
ЗКПО – чл. 13;
ЗКПО – чл. 92, ал. 6;
ДОПК – чл. 55;
ДОПК – чл. 143;
СИДДО – чл. 7, чл. 9 и чл. 11;
СИДДО – чл. 23, чл. 25 и чл. 26;
ОТНОСНО: Данъчно третиране на доходи от лихви по предоставен заем на чуждестранно юридическо лице от държава, с която има сключена Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, във връзка с прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
Дружеството е със седалище и адрес на управление в България. Същото е заемодател по договор с дружество от Русия. Управител на руското дружество с място на стопанска дейност в Русия е съдружник и притежава 50% от капитала на българското юридическо лице.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Възможно ли е да се приложи Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Руската федерация за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО с Руската федерация)?
2. С какъв документ следва да се удостовери удържания данък от платеца на дохода?
3. Какви данъци дължи българското дружество?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Следва да имате предвид, че Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане се прилагат след удостоверяване на основанията за това. Процедурата по прилагане на данъчните облекчения за чуждестранни лица, предвидени в СИДДО се урежда от съответната държава.
Така например, процедурата по прилагане на данъчните облекчения за чуждестранни лица, предвидени в СИДДО е регламентирана в Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
По втори и трети въпроси:
Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗКПО, местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. В съответствие с вътрешното законодателство местното юридическо лице се облага за печалбите и доходите си от всички източници, т.е. за световния си доход.
Общият принцип залегнал в международните фискални отношения, според който предприятието на една държава не трябва да бъде облагано в друга държава, освен ако то не извършва в тази друга държава стопанска дейност чрез разположено в нея място на стопанска дейност.
В ЗКПО се съдържат разпоредби (чл. 13), с които е регламентирано приоритетно прилагане на международните договори, ратифицирани от Република България, обнародвани и влезли в сила, в които се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите в този закон. Такъв договор е СИДДО с Руската Федерация.
Терминът лихви, съгласно чл. 11, ал. 4 от СИДДО с Руската Федерация, означава доход от вземания за дълг от всякакъв вид, както и доход от държавни ценни книжа и доход от облигации или други вземания за дълг, включително премии и награди по тези ценни книжа, облигации или взимания за дълг, а така също и всеки друг доход, който се разглежда като доход по предоставени в заем суми според данъчното законодателство на държавата, в която възниква. В ал. 2 от същата разпоредба е регламентирано, че такива лихви могат да бъдат облагани с данък и в договарящата държава, в която възникват и съобразно законодателството на тази държава, но когато получателят им е действителният ползвател на лихвите, така наложеният данък няма да надвиши 15 на сто от брутната сума на лихвите. Изключения от тази разпоредба са регламентирани в чл. 11, ал. 5 от СИДДО, по смисъла на която дохода от лихви няма да се облага, а ще се облага печалба от стопанска дейност по реда на чл. 7 от Спогодбата, ако действителният ползвател на лихвите като местно лице на едната договаряща държава, от която произхождат лихвите, чрез намиращо се там място на стопанска дейност или извършва независими лични услуги, чрез определена база, разположена там, и вземането за дълг, във връзка с което се плащат лихвите, е действително свързано с това място на стопанска дейност или с тази определена база.
Във връзка с последното, следва да се има предвид и чл. 9 от Спогодбата, регламентираща промени в облагаемия доход, когато едни и същи лица участват пряко или непряко в управлението, контрола или капитала на предприятие на едната договаряща държава и на предприятие на другата договаряща държава и в случаите, когато търговските или финансовите отношения между двете предприятия бъдат осъществени при поставени или уговорени условия, които се отличават от тези, които биха били съществували между независими предприятия, то всяка печалба, която би била получена от едното от тях, но поради наличието на тези условия не е получена, може да бъде прибавена към печалбата на това предприятие и съответно обложена с данъци. Редът и компетентността на органите за извършването на такава поправка е регламентиран в чл. 9, ал. 2 от Спогодбата, като изрично е посочено в разпоредбата че компетентните органи на договарящите държави при необходимост ще се консултират един с друг.
Предвид изложеното в запитването, че управител на руското дружество с място на стопанска дейност в Русия е съдружник и притежава 50% от капитала на българското юридическо лице и в случай, че търговските или финансовите отношения между двете предприятия са осъществени при условия, които се отличават от условията между несвързани лица, то ще попаднете в обхвата на разпоредбата на чл. 9 от Спогодбата. В тези случай следва да имате предвид, че процедурата на взаимно споразумение е уредена в чл. 25 от СИДДО с Руската Федерация, а размяната на информация на компетентните органи на договарящите държави по реда на чл. 26 от Спогодбата.
В Спогодбата са регламентирани методи за избягване на двойното данъчно облагане, като в България двойното данъчно облагане се избягва по реда на чл. 23 от СИДДО с Руската Федерация. Съгласно разпоредбата, когато местно лице на България, получава доходи, или владее имущество в другата държава, които в съответствие с разпоредбите на тази спогодба могат да се облагат в Руската Федерация, България може да приспада от данъка, събиран от това лице за такива доходи или имущество в Руската Федерация. Това приспадане обаче няма да надвишава сумата на данъка в България за такъв доход или имущество, определен в съответствие с нейното данъчно законодателство.
При начислени и внесени данъци в другата държава (Русия), предвид разпоредбите на съответната СИДДО се прилагат предвидените методи за премахване на двойното данъчно облагане, конкретно за случая за доходи от лихви е приложим методът на данъчен кредит, по аргумент на чл. 23 от Спогодбата.
На практика избягването на двойно данъчно облагане се извършва чрез подаване на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО заедно с Приложение № 2 за печалби (доходи), обложени в чужбина, за които се прилага метод за избягване на двойното данъчно облагане. В резултат на това ще се определи полагащия се корпоративен данък, намален с размера на удържания в чужбина данък, за който е признат данъчен кредит.
Дружеството следва да приложи към годишната данъчна декларация доказателства за размера на внесените в чужбина (Русия) данъци, по аргумент на чл. 92, ал. 6 от ЗКПО.
Видно от цитираната разпоредба, за внесените в чужбина данъци данъчно задължените лица трябва да представят доказателства, като законът не посочва и не уточнява вида на тези доказателства. От това следва, че за изпълнение на изискването на чл. 92, ал. 6 от ЗКПО могат да послужат широк кръг доказателства, каквито са изброени например в чл. 37, ал. 2 от Глава осма „Доказателства и доказателствени средства“ на ДОПК, а именно: „данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства“.
Следва да се отбележи, че като безспорно доказателство за вида и размера на внесения данък, би послужило издадено от чуждата данъчна администрация удостоверение или съответно заверка на така представения образец на сертификат.
Необходимо е да имате предвид, че чл. 55, ал. 1 от ДОПК постановява, че при поискване от орган по приходите субектът е длъжен да представи съставен на чужд език документ, придружен с точен превод на български език, извършен от заклет преводач. В случаите, когато документът не е представен с точен превод в определения срок, органът по приходите може да извърши превод за сметка на субекта (чл. 55, ал. 2 от ДОПК).
Предвид гореизложеното, представеното доказателство ще подлежи на преценка при извършване на данъчна ревизия ведно с всички други представени документи по отношение на удържаният и внесен в чуждата държава данък при източника. Процедурата по обмен на информация с други държави, необходим за прилагане на законодателството във връзка с данъчното облагане, съгласно сключените международни договори, по които Република България е страна, е регламентирана в чл. 143 от ДОПК.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.