.
3_118/29.01.2021 г.
ЗДДС, чл. 16, ал. 1 и ал. 5;
ЗДДС, чл. 56;
ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 2;
ЗДДС, чл. 71, т. 3;
ЗДДС, чл. 72, ал. 1;
ЗДДС, чл. 113, ал. 1 и ал. 4;
ЗДДС, чл. 119;
ЗДДС, чл. 124, ал. 2;
ЗДДС, чл. 143, ал. 1;
ЗДДС, чл. 168а, ал. 1;
ППЗДДС, чл. 56, ал. 1
ОТНОСНО: данъчно третиране на доставки на стоки втора употреба съгласно разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Според изложеното в запитването, „А“ ЕООД е регистрирано в Търговския регистър в края на 2019 г. Дейността, която извършва, е закупуване на стоки втора употреба, в частност компютърна техника от Великобритания, която не е държава членка на Европейски съюз, считано от 01.01.2021 г. Дружеството е регистрирано лице по ЗДДС.
При закупуване на стоки от Великобритания дружеството е прилагало специалния ред на облагане на маржа за 2020 г. Търговците, с които търгува, са частни лица като допълнително бе уточнено, че имат предвид физически лица. Фактурите, които са издавани за доставки, са отчитани като опростени фактури, без задължение да фигурират в дневника за покупки. Между покупната и продажната цена са определяли маржа и по този начин са формирали задължението за ДДС за данъчния период. Допълнително бе уточнено, че със стоките втора употреба се извършват доставки с място на изпълнение на територията на страната на клиенти – физически лица и данъчно задължени лица.
Във връзка с горното са поставени следните въпроси:
1. По какъв начин ще се отчитат доставките от търговците от Великобритания след излизане на страната от Европейския съюз?
2. Каква ще бъде разликата в новия случай при закупуване на стока от физическо лице и при закупуване на стока от фирма?
3. Ще трябва ли да се внася мито, което впоследствие да се възстанови на дружеството и ако да, от какъв доставчик от Великобритания /частно лице или фирма/?
4. Как се отразяват тези доставки в дневника за покупки?
5. Ще може ли да се прилага специалния ред на облагане на маржа за продадената стока, ако се плаща на доставките мито?
6. Ако специалният ред на облагане на маржа за продадената стока не е приложим при новите условия, по какъв начин ще се отчитат продажбите в дневника за продажбите?
При така изложената фактическа обстановка с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 107 от 18.12.2020 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр.76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 57 от 26.06.2020 г.) е изразено следното принципно становище:
По първи, втори и трети поставени въпроси:
След 31.12.2020 г., датата на изтичането на преходния период по чл. 126 от Споразумението за оттеглянето на Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия от Европейския съюз и Европейската общност за атомна енергия, правилата на Европейския съюз за трансграничните доставки и придвижване между държавите членки вече няма да се прилагат в отношенията между държавите членки и Обединеното кралство.
В тази връзка в ЗДДС, в сила от 01.01.2021 г., е създадена глава двадесет и първа „а“ „Специални разпоредби във връзка с данъка върху добавената стойност по отношение на Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия“.
По силата на чл. 168а, ал. 1 от ЗДДС, попадащ в обхвата на посочената глава, Обединеното кралство Великобритания и Северна Ирландия е трета страна от 1 януари 2021 година. Съобразно чл. 8 от Протокола за Ирландия/Северна Ирландия, който е неделима част от посоченото споразумение за оттегляне, в чл. 168а, ал. 2 от ЗДДС са предвидени специални правила по отношение на доставките на стоки, в резултат на което данъчното третиране за целите на ДДС на доставките на стоки е поставено в зависимост от това дали се изпращат или транспортират от или за Обединеното кралство Великобритания или се изпращат или транспортират от или за Северна Ирландия.
С разпоредбата на чл. 168а, ал. 2 от ЗДДС е регламентирано, че когато обект на доставка са стоки, които се изпращат или транспортират от или до Северна Ирландия, за целите на този закон Северна Ирландия се смята за територия на държава членка. По силата на ал. 3 от същата разпоредба алинея 2 се прилага, когато:
1. доставчикът на стоките е данъчно задължено лице, което е идентифицирано за целите на ДДС в Северна Ирландия с идентификационен номер по ДДС, който съдържа знака/префикса „XI“, или
2. получателят на вътреобщностно придобиване на стоки е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е идентифицирано за целите на ДДС в Северна Ирландия с идентификационен номер по ДДС, който съдържа знака/префикса „XI“.
Видно от изложената в писменото запитване фактическа обстановка дружеството ще продължава да закупува стоки втора употреба от доставчици от Великобритания. В тази връзка следва да се има предвид, че стоките, които са въведени на ДДС територията на Европейския съюз (ЕС) от Обединеното кралство Великобритания или ще бъдат изведени от тази територия за изпращане или транспортиране до Обединеното кралство Великобритания, ще подлежат на митнически надзор и подлежат на митнически контрол в съответствие с Регламент (ЕС) № 952/2013 от 9 октомври 2013г. за създаване на Митническия кодекс на Съюза.
От това следва, че считано от 01.01.2021 г., по отношение на доставките на стоки изпратени или транспортирани от територията на Обединеното кралство Великобритания до територията на страната същите, ще са предмет на внос по смисъла на чл. 16 от ЗДДС. Внос на стоки по смисъла на този закон е въвеждането на несъюзни стоки на територията на страната, но когато при въвеждане на територията на страната стоките са със статут на временно складирани стоки или са поставени в свободна зона или под митнически режими – митническо складиране, активно усъвършенстване, временен внос с пълно освобождаване от вносни мита, външен транзит, вносът се смята за осъществен само когато стоките се допуснат за свободно обращение. Съгласно чл. 56 от ЗДДС начисляването на данъка при внос по чл. 16 от закона се извършва от митническите органи, като размерът на данъка се взема под отчет по реда, определен за митническото задължение.
В тази връзка следва да се има предвид, че по отношение на митническото оформяне на вноса на територията на страната, както и относно третия поставен въпрос в писменото запитване, свързан с начисляването на вносни мита, компетентен орган е Агенция „Митници”.
По четвърти поставен въпрос:
Правото на приспадане на данъчен кредит по реда на ЗДДС възниква и се упражнява по общите правила на чл. 69, при ограниченията на чл. 70, при условията на чл. 71 и в срока по чл. 72 от закона. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, когато стоките се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки и не попадат в ограниченията на право на приспадане на данъчен кредит, предвидени в чл.70, лицето има право да приспадне начисления данък при внос на стоки по чл. 56 и 57 от същия закон.
„Вносител“ по смисъла на § 1, т. 38 от ДР на ЗДДС е лицето – длъжник за заплащане на вносните мита, както и лицето, получило стоки на територията на страната от трети страни или територии, които са част от митническата територия на Европейския съюз.
Изрично в разпоредбата на чл. 71, т. 3 от ЗДДС е посочено, че в случаите на внос по чл. 16 от закона лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит при условие, че:
– притежава митнически документ за внос, в който същото е посочено като вносител и
– данъкът е внесен по реда на чл. 90, ал. 1 от закона.
Тези две условия трябва кумулативно да бъдат налице, за да се упражни правото на данъчен кредит от лицата, осъществили внос.
Съгласно чл. 90, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС „Внасяне на данъка при внос на стоки”, в случаите по чл. 16 от закона вносителят на стоки внася ефективно начисления от митническите органи данък в държавния бюджет, както следва:
– по сметка на съответното митническо учреждение, оформящо вноса;
– по сметка или в касата на съответното митническо учреждение, оформящо вноса, когато вносителят е нерегистрирано по този закон физическо лице, което не е едноличен търговец.
Данъкът не може да се прихваща от органите по приходите или митническите органи с други задължения /чл. 90, ал. 2 от ЗДДС/.
По силата на чл. 56, ал. 1, изр. първо от ППЗДДС, право на приспадане на данъчен кредит за платения данък в случаите на внос се упражнява, като в дневника за покупките за съответния период се посочи митническия документ или друг документ за внос, издаден или заверен от митническата администрация, посочващ данъчно задълженото лице като получател или вносител и посочващ сумата на дължимия данък върху добавената стойност или даващ възможност за изчисляването на тази сума.
На основание чл. 72, ал. 1 от ЗДДС регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, което предвид разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем, или в един от следващите 12 данъчни периода.
По пети и шести поставени въпроси:
В Глава седемнадесета „Специален ред на облагане на маржа на цената“ от ЗДДС е предвиден специален режим за извършваните от дилъри доставки на стоки втора употреба.
Понятието „дилър на стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети” е регламентирано в § 1, т. 23 от ДР на ЗДДС, според който дилърът е данъчно задължено лице, което в процеса на икономическата си дейност закупува, придобива или внася стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции и антикварни предмети с цел да ги продаде, независимо от това, дали лицето действа като комисионер по смисъла на Търговския закон. По силата на § 1, т. 19 от ДР на ЗДДС „стоки втора употреба“ са употребявани движими вещи, годни за по-нататъшна употреба в същия вид или след ремонт, които могат да се използват по предназначението, за което са създадени. Не са стоки втора употреба:
а) произведенията на изкуството;
б) предметите за колекции;
в) антикварните предмети;
г) благородните метали и скъпоценните камъни независимо под каква форма са.
Специалният режим съгласно чл. 143, ал. 1 от ЗДДС се прилага за доставки, извършени от дилър на стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за колекции, антикварни предмети, доставени му на територията на страната или от територията на друга държава членка от:
1. данъчно незадължено лице;
2. друго данъчно задължено лице, регистрирано по този закон, когато предмет на доставката е стока, освободена по чл. 50, ал. 1, или от регистрирани за целите на ДДС лица в друга държава членка, освободени от данък съгласно законодателството на съответната държава на аналогични основания;
3. друго данъчно задължено лице, което не е регистрирано по този закон, или от данъчно задължено лице от държава членка, което не е регистрирано за целите на ДДС, когато предмет на доставката са стоки, които са дълготрайни активи по смисъла на съответното счетоводно законодателство;
4. друг дилър, прилагащ специалния ред на облагане на маржа на цената.
Видно от цитираната разпоредба, специалният ред за облагане на маржа на цената, уреден в глава седемнадесета от закона се прилага за доставки, извършени от дилър на стоки втора употреба, доставени на същия на територията на страната или от територията на друга държава от посочените в чл. 143, ал. 1, т. 1-4 от ЗДДС лица. Този режим не е приложим по отношение на стоки втора употреба, които са придобити от внос. Следователно, за последващата продажба на тези стоки не следва да се прилага схемата на маржа, а ще са приложими общите условия на ЗДДС за определяне на данъчната основа, за начисляване на данъка и документиране на доставката.
По отношение на определяне на данъчната основа на доставките следва да се съобразят разпоредбите на чл. 26 и чл. 27 от ЗДДС.
Документирането на доставките се извършва съобразно изискванията на чл. 113 от закона. Съгласно чл. 113, ал. 1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице – доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117. Императивната разпоредба на чл.113, ал. 4 от ЗДДС въвежда изискването фактурата да се издава задължително не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане – не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането.
Същевременно в ал. 3 на чл. 113 от ЗДДС са регламентирани хипотези, при които фактура може да не се издава, като т. 1 визира доставки, по които получателят е данъчно незадължено физическо лице. Когато издаването на фактура не е задължително, тя се издава по желание на доставчика или на получателя, като всяка страна е длъжна да окаже необходимото съдействие на другата страна за издаването /чл. 113, ал. 6 от ЗДДС/. Предвид това и при положение, че крайните клиенти, установени на територията на страната, които ще закупуват стоките са данъчно незадължени физически лица, за дружеството не възниква задължение за издаване на фактура.
В контекста на горното следва да се съобрази и нормата на чл. 119, ал. 1 във вр. с ал. 2 от ЗДДС, където е указано, че за доставките, за които издаването на фактура или протокол не е задължително, доставчикът – регистрирано по този закон лице, съставя отчет за извършените продажби, който съдържа обобщена информация за тези доставки за съответния данъчен период най-късно в последния ден на данъчния период. Отчетът за извършените продажби следва да съдържа информацията, определена в разпоредбата на чл. 112 от ППЗДДС.
Съгласно чл. 86, ал. 1 от закона регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като:
1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред;
2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период;
3. посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период.
На основание ал. 2 от цитираната разпоредба данъкът е дължим за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон – за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.
По силата на чл. 124, ал. 2 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да отрази издадените от него или от негово име данъчни документи, както и отчетите за извършените продажби по чл. 119 в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.
В заключение може да се обобщи, че доколкото придобитите стоки втора употреба се използват за извършване на облагаеми доставки на основание чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, дружеството може да упражни правото на приспадане на данъчен кредит за платения данък в случаите на внос, като включи митническия документ за внос в дневника за покупките за съответния данъчен период, през който е възникнало това право или в един от следващите дванадесет данъчни периода. По отношение на последващите продажби на тези стоки, които са облагаеми доставки с място на изпълнение на територията на страната по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, специалният ред на облагане на маржа на цената не е приложим. На основание чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 82, ал. 1 от ЗДДС дружеството има задължение да начисли данък върху добавената стойност в размер на 20 на сто върху данъчната основа на доставката, както и да отрази издадените данъчни документи и отчетите за извършените продажби по чл. 119 от закона в дневника за продажбите за данъчния период, през който са издадени.