ОТНОСНО: Данъчно третиране на получени средства по договор за обществена поръчка от сдружение с нестопанска цел по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция ОДОП …. постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-33 от 30.01.2020 г., относно възникване на задължение за регистрация по Закона за данък върху добавената стойност във връзка с изпълнение на дейности по договор за обществена поръчка.
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от Вас юридическо лице с нестопанска цел има за основна цел опазването на биологичното разнообразие на територията на България. Дейностите, които извършват членовете на сдружението и доброволците, работещи към него, са свързани с опазването на редки и застрашени от изчезване видове животни, като белоглав и черен лешояд, белошипа ветрушка, царски орел. Дейностите по опазването им са свързани с проучване на видовете и местообитанията, където се срещат, както и възстановяването им. Финансирането на тези дейности е от различни европейски и български фондове и организации.
През 2019 година, представляваното от Вас юридическо лице е участвало в обществена поръчка с предмет „Поддържане на площадка за подхранване и адаптационна волиера за едри грабливи птици в Национален парк „Среден Балкан (НПСБ)“, в изпълнение на дейност № 14 „Изграждане и поддържане на площадка за подхранване и адаптационна волиера за едри грабливи птици в НПЦБ“, по проект № BG……. „Възстановяване и опазване на природни местообитания и видове в Национален парк „Централен Балкан“. Предвидените дейности по поръчката са проучване и определяне на подходящо място за изграждане на адаптационна волиера и площадка за подхранване на лешояди на територията на НП „Централен Балкан“. След изграждането на волиерата и площадката, ще се продължи с дейности по заселване на птици във волиерата и подхранването на птиците на площадката. Целта на тези дейности е възстановяването на популацията на белоглавия лешояд на територията на НП „Централен Балкан“.
Във връзка с изложеното по-горе, сте поставили следните въпроси:
1.Финансирането на поръчката може ли да се разглежда като финансиране за неикономическата дейност и за част от основната за сдружението нестопанска дейност?
2.Необходимо ли е да се регистрирате и кога по Закона за данък върху добавената стойност, тъй като първото плащане ще бъде в размер на 66 200 лева?
Към горепосоченото запитване сте приложили част от документацията за кандидатстване по обществената поръчка: техническа спецификация и проект за договор.
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, поставените въпроси и относимата нормативна уредба в областта на данъка върху добавената стойност и Закона за корпоративното подоходно облагане, изразявам следното становище:
По прилагане на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО):
Съгласно чл. 1, т. 2 от ЗКПО като обект на облагане по реда на закона е печалбата на местните юридически лица, които не са търговци, включително организациите на вероизповеданията, от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество.
С оглед на тази законова формулировка възниква въпросът доколко дейността на сдружението следва да бъде разглеждана като попадаща в обхвата на чл. 1 от ТЗ. Тук следва да се има предвид, че изброяването в чл. 1, ал. 1 от ТЗ е неизчерпателно. Според ал. 3 на чл. 1 от ТЗ за търговец се смята и всяко лице, образувало предприятие, което по предмет и обем изисква неговите дела да се водят по търговски начин, даже ако дейността му не е посочена в чл. 1, ал. 1 от ТЗ (аргумент чл. 1, т. 2 от ЗКПО, която препраща към чл. 1 от ТЗ, а не само към чл. 1, ал. 1 от същия).
Предвид цитираната нормативна уредба следва да се анализира доколко дейността на сдружението е дейност, изпълнявана по силата на нормативно задължение и дали разходите и приходите се формират въз основа на нормативно установени правила.
Отправна точка при преценката дали дейността на юридическите лица, които не са търговци, попада в обхвата на чл. 1, т. 2 от ЗКПО е не толкова видът на сделките, а юридическият режим, на който последните са подчинени. Най-общо преценката дали резултатът (печалбата) от дадена дейност не подлежи на облагане по реда на ЗКПО може да се базира на следните примерни критерии:
* дейността се реализира в резултат на действия от страна на юридическото лице, което не е търговец, които то е задължено да извърши по силата на нормативен акт и
* цената е определена в нормативен акт или в нормативен акт е заложено ограничение на цената до размера на извършените разходи.
Други критерии възприети в данъчната практика, за да се определи, дали една дейност, осъществявана от юридическо лице с нестопанска цел (ЮЛНЦ), е търговска/стопанска, са:
– дейността да се извършва по занятие, да е източник на постоянен, регулярен доход и дейността да се осъществява с цел печалба или в частен интерес на юридическото лице;
– цените на предоставените услуги или стоки да се формират на пазарен принцип.
В представения проект за договор, раздел IV. Цена, ред и срокове за плащане, чл. 8 е посочено, че за предоставянето на дейностите, възложителят се задължава да плати на изпълнителя цена в размер на ………лева без ДДС и ……… (…………) лева с ДДС (наричана по-нататък „Цената“ или „Стойността на Договора“), съгласно ценовото предложение на изпълнителя, съставляващо Приложение № 3 (не е представено). Разяснено е, че в цената са включени всички разходи на изпълнителя за изпълнение на дейностите, включително и разходите за персонала, който ще изпълнява поръчката, и/или на членовете на ръководния състав, които ще отговарят за изпълнението и за неговите подизпълнители (ако е приложимо), като възложителят не дължи заплащането на каквито и да е други разноски, направени от изпълнителя. Цената, е фиксирана за времето на изпълнение на договора и не подлежи на промяна освен в случаите, изрично уговорени в този договор и в съответствие с разпоредбите на ЗОП.
Дейността, която ще се извършва е свързана с прилагане на норми от Закона за биологичното разнообразие (ЗБР). Предметът на дейност на ЮЛНЦ съгласно техническата спецификация по процедура „Публично състезание“ за възлагане на обществена поръчка е „Поддържане на площадка за подхранване и адаптационна волиера за едри грабливи птици в НПЦБ“ по проект №BG….. „Възстановяване и опазване на природни местообитания и видове в Национален парк „Централен Балкан“, процедура чрез директно предоставяне на безвъзмездна финансова помощ №BG…………. „Подобряване на природозащитното състояние на видове и типове природни местообитания на територията на мрежата Натура 2000, попадащи в национални паркове, природни паркове и поддържани резервати“ от Оперативна програма „Околна среда 2014 – 2020 г.“
Доколкото е ясно от запитването и представените документи: техническа спецификация и проект на договор, подлежащ на подписване между възложител Дирекция „Национален парк Централен Балкан“, в качеството си на бенефициент по Оперативна програма „Околна среда 2014–2020 г.“ и изпълнител сдружение „Зелени балкани“, средствата, които ще се предоставят са за извършване на определени разходи при спазване на конкретни условия за разходването им.
Като се има предвид особеното естество на дейността, свързана с опазването на природното наследство, същата може да бъде организирана по нетърговски начин и поради това да е от нестопанско естество. Финансирането на дейностите в областта на опазването на природата, открита за широката общественост, покриваща реалните разходи, не променя нестопанското естество на тази дейност. Обратно, дейностите по опазване на природата, финансирани предимно чрез такси, събирани от посетителите или от ползвателите, или чрез други търговски средства, следва да бъдат квалифицирани като дейности от стопанско естество.
В предвид гореизложеното, би могло да се приеме, че финансирането е във връзка с неикономическата дейност на сдружението, доколкото запитването е основано на предполагаемо подписване на договор, без анализ на фактически извършени действия и реално отчетени финансови взаимоотношения.
По прилагането на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС):
Целите, средствата за постигане на целите и дейността на юридическите лица с нестопанска цел са регламентирани със Закона за юридическите лица с нестопанска цел (ЗЮЛНЦ). Извършването на стопанска дейност и нейният предмет са регламентирани с чл.3, ал.2-6 от същия нормативен акт.
Съгласно чл.3, ал.3 от ЗЮЛНЦ, юридическите лица с нестопанска цел могат да извършват допълнителна стопанска дейност, само ако е свързана с предмета на основната дейност, за която са регистрирани, и използват прихода за постигане на определените в устава или учредителния акт цели. Предвид ал.4 на същата законова разпоредба, предметът на стопанската дейност се определя в устава или учредителния акт на юридическото лице.
На основание чл.44, ал.1, т.2 от Закона за данък върху добавената стойност, освободена доставка е доставката на стоки и извършването на услуги от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, когато доставката е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или използвани за постигане на поставените цели.
Видно от чл.15 от Устава на сдружението, публикуван в Търговския регистър, едно от средствата за постигане на целите на дружеството е самостоятелно или в сътрудничество с други организации да работи по проекти за опазване на застрашени видове и местообитания, и дава предложения за обявяване на нови защитени територии.
В случай, че дейностите, които сдружението се задължава да извърши по проекто – договора за обществена поръчка(съгласно и техническата спецификация към същия), могат да бъдат идентифицирани като такива, които служат за постигането на целите, заложени в устава и учредителния акт на представляваното от Вас сдружение, то предоставянето на същите, представлява освободена доставка по смисъла на чл.44, ал.1, т.2 от материалния закон.
На основание чл.96, ал.1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който лицето е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.
Съгласно чл.96, ал.2 от материалния закон, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1.Облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка на данъка;
2.Доставките на финансови услуги по чл.46 от закона;
3.Застрахователни услуги по чл.47, когато дейностите по т.2 и т.3 са свързани с основната дейност на лицето.
Предвид гореизложеното, считам, че полученото възнаграждение съгласно приложения към запитването проекто-договор от сдружението, за описаните в същия и техническата спецификация към него дейности или услуги, в полза на бенефициента по проект № BG…… „Възстановяване и опазване на природни местообитания и видове в Национален парк „Централен Балкан“, няма да формира облагаем оборот за задължителна регистрация на основание чл.96, ал.1 във връзка с ал.2 от Закона за представляваното от Вас юридическо лице с нестопанска дейност.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.