Изх. № ЕП-12-00-241 Дата: 21.10.2020 год. ЗДДС, чл. 6, ал. 2; ЗДДС, чл. 17, ал. 1; ЗДДС, чл. 17, ал. 2; ЗДДС, чл. 31, т. 2; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „а“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „б“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „в“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „г“; ЗДДС, чл. 31, т. 2, б. „д“; ЗДДС, чл. 31, т. 7; ЗДДС, чл. 37, ал. 2; ППЗДДС, чл. 31, ал. 2, т. 1; ППЗДДС, чл. 31, ал. 2, т. 2; ППЗДДС, чл. 31, ал. 2, т. 3; ППЗДДС, чл. 39, ал. 1; ППЗДДС, чл. 39, ал. 2; ППЗДДС, чл. 39, ал. 3; Директива 2006/112/ЕО, чл. 148, б. „а“; Директива 2006/112/ЕО, чл. 148, б. „в“.
ОТНОСНО: данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на приватизационна продажба на моторен ферибот, обособена част от имуществото на „……………….“ ЕАД, гр. Варна
В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило Ваше запитване с вх. № ……………………2020 г., в което е изложена следната фактическа обстановка:
В Агенция за …………………. предстои приватизационна продажба на моторен ферибот (ро-ро железопътен ферибот), вписан в Регистъра на корабите в пристанище Варна, с регистров № …., том …., стр. ….., с основни характеристики: бруто тонаж ……….., нето тонаж …………., максимална дължина ……….. м., максимална ширина ………….. м, височина на борда ………. м., с … главни двигателя, тип ……GF, с обща номинална мощност ………….. kW, съгласно удостоверение за регистрация № ………… от …. януари ………….. г. на Изпълнителна агенция „Морска администрация“ и с IMO номер ……………., съгласно SAFETY MANAGEMENT CERTIFICATE, представляващ обособена част от имуществото на „………………“ ЕАД, гр. Варна (дружеството), чрез публичен търг с явно наддаване.
В допълнение към гореизложеното, предоставяте следната информация за моторния ферибот:
– корабът е за морско и речно плаване;
– корабът е „търговски кораб“ по смисъла на чл. 4, ал. 1 от Кодекса за търговското корабоплаване (КТК);
– няма наличен екипаж;
– извършва превоз на ж.п. вагони, автомобили, камиони и пасажери;
– не е в екплоатация от месец юли ……. г.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Върху продажната цена на плавателния съд – моторен ферибот, обособена част от имуществото на дружество, следва ли да бъде начислен данък върху добавената стойност (ДДС) и с каква ставка?
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище по поставените в запитването въпроси:
Разпоредбата на чл. 31, т. 7 от ЗДДС, транспонираща чл. 148, б. „в“ във връзка с б. „а“ от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директивата за ДДС), определя като облагаема с нулева ставка на данъка доставката на плавателни съдове по т. 2 от същата норма, с изключение на тези по буква „г“. В т. 2 са посочени плавателните съдове, при чиято доставка е приложима нулева ставка на данъка:
– плавателни съдове, предназначени и използвани за превоз на стоки или пътници в открито море, с изключение на използваните за спортни и развлекателни цели или за лични нужди (б. „а“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, предназначени и използвани за извършване на търговски, промишлени или риболовни дейности в открито море (б. „б“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, използвани за спасяване на човешки живот и имущество на море (б. „в“ на чл. 31, т. 2);
– плавателни съдове, използвани за крайбрежен риболов, с изключение на зареждането им с провизии (б. „д“ на чл. 31, т. 2).
За доказване на доставка по чл. 31, т. 7 от ЗДДС на плавателен съд с място на изпълнение на територията на страната доставчикът следва да разполага с документите, предвидени в разпоредбата на чл. 31, ал. 2, т. 1 – 3 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС):
– за плавателен съд по чл. 31, т. 2, букви „а“ и „б“ от закона: писмен договор или друг акт за прехвърляне на собствеността или други вещни права върху плавателния съд съгласно КТК, фактура за доставката и декларация по образец – приложение № 26, която е предоставена при първата извършена доставка за календарната година и е валидна до края на годината, или друг документ, в който са декларирани обстоятелствата, съдържащи се в приложение № 26, част първа или част втора, която е приложима;
– за плавателен съд по чл. 31, т. 2, буква „в“ от закона: писмен договор за прехвърляне на собствеността или други вещни права върху плавателния съд съгласно КТК и фактура за доставката;
– за плавателен съд по чл. 31, т. 2, буква „д“ от закона: писмен договор за прехвърляне на собствеността или други вещни права върху плавателния съд съгласно КТК, документ, удостоверяващ правото за извършване на крайбрежен риболов на корабопритежателя и фактура за доставката.
За да приложи доставчикът нулева ставка на данъка за доставката на плавателен съд по силата на чл. 31, т. 7 от ЗДДС, същата следва да е с място на изпълнение на територията на страната.
Мястото на изпълнение при доставка на стока, която не се изпраща или превозва, съгласно разпоредбата на чл. 17, ал. 1 от ЗДДС е мястото, където стоката се намира при прехвърляне на собствеността и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик или при фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2 от закона, а когато се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ? към получателя съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС.
Съобразявайки цитираната нормативна уредба, за да се приложи нулева ставка на данъка за доставката на плавателен съд, с място на изпълнение на територията на страната, следва да са изпълнени условията на чл. 31, т. 7 от ЗДДС във връзка с т. 2 от същата разпоредба и доставчикът следва да удостовери наличието на обстоятелствата за прилагане на нулева ставка на данъка с документите, посочени в чл. 31, ал. 2, т. 1-3 от ППЗДДС.
В конкретния случай следва да се има предвид и практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС).
СЕС приема и вече е постановил, че „за предвиденото в член 148, буква „в“ от Директивата за ДДС освобождаване трябва да бъде изпълнено условието доставките да се отнасят до плавателни съдове, предназначени за плаване в открито море и превоз на пътници срещу заплащане, или на плавателни съдове, използвани за целите на търговски, промишлени или риболовни дейности по смисъла на член 148, буква „a“ от тази директива“ (Решение от 20 юни 2019 г., Grup Servicii Petroliere SA, C 291/18, т. 17, Решения от 14 септември 2006 г., Elmeka, C 181/04-C 183/04, т. 14-16 и от 21 март 2013 г., Комисия/Франция, C 197/12, непубликувано, т. 32). Съдът приема също, „на първо място, че изразът „плавателни съдове, предназначени за плаване“ по член 148, буква „a“ от Директивата за ДДС задължително предполага, че въпросните плаващи съоръжения се използват за плаване. Даден плавателен съд може да се счита за „предназначен“ за плаване обаче само ако се използва поне основно или предимно за придвижване в морското пространство“ (Решение от 20 юни 2019 г., Grup Servicii Petroliere SA, C 291/18, т. 23). На второ място, по отношение на целта, преследвана с режима, към който принадлежи предвиденото в член 148, буква „a“ от Директивата за ДДС освобождаване, СЕС вече е постановил, че от заглавието на глава 7 от дял IX от тази директива е видно, че посочената цел се състои в насърчаване на международния транспорт (в този смисъл Решение от 4 май 2017 г., A, C 33/16, т. 37). В този контекст доставката на плавателни съдове, предназначени за плаване в открито море, е освободена от ДДС съгласно член 148, букви „а“ и „в“ от Директивата за ДДС, при условие че тези съдове са предназначени да се придвижват към открито море и че плаващото съоръжение може да бъде квалифицирано като „плавателен съд, предназначен за плаване в открито море“ само ако се използва поне основно или предимно за придвижване в морското пространство“ (Решение от 20 юни 2019 г., Grup Servicii Petroliere SA, C 291/18, т. 25).
В изложената фактическа обстановка не е посочено местонахождението на плавателния съд, но доколкото се сочи, че същият е вписан в Регистъра на корабите в пристанище Варна, може да се заключи, че плавателният съд се намира на територията на страната, съответно извършваната от дружеството доставка е с място на изпълнение на територията на страната.
Доколкото в запитването се сочи, че с плавателния съд се превозват ж.п. вагони, автомобили, камиони и пасажери, за доказване на доставка по чл. 31, т. 7 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на страната доставчикът следва да разполага с документите, предвидени в чл. 31, ал. 2, т. 1 от ППЗДДС. Едно от кумулативно предвидените условия в т. 1 на чл. 31, ал. 2 от ППЗДДС е съответният плавателен съд да е предназначен и използван за определени дейности в открито море. Едно от доказателствените средства относно това обстоятелство е декларирането на релевантните обстоятелства с декларация – приложение № 26 от ППЗДДС или друг документ, в който са декларирани обстоятелствата, съдържащи се в приложение № 26, част първа или част втора, която е приложима. В конкретния случай е приложима част втора на декларация – приложение № 26, в която получателят на новопридобития плавателен съд следва да декларира пред доставчика релевантните обстоятелства, в т.ч. и последващото му използване, доколкото прилагането на нулевата ставка на данъка е поставено в зависимост от последващото използване на плавателния съд. Декларираните обстоятелства подлежат на контрол от страна на приходната администрация и при установяване на невярно деклариране следва да се приеме, че основанията за прилагане на нулева ставка не са налице.
Съгласно чл. 39, ал. 1 от ППЗДДС във връзка с чл. 37, ал. 2 от ЗДДС, когато доставчикът не се снабди с документите по чл. 31, ал. 2, т. 1 от ППЗДДС до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем, на основание чл. 39, ал. 1 от ППЗДДС се счита, че доставката е облагаема със ставка 20 на сто. В този случай данъкът се начислява от доставчика чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 2 от закона, който се издава в 15-дневен срок, считано от последния ден на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем (ал. 2 и 3 на чл. 39 от ППЗДДС).
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ПЛАМЕН ДИМИТРОВ/