ЗДДФЛ – чл. 29, т. 3, чл. 30, чл. 48, ал. 2 и чл. 50;
КСО – чл. 4, ал. 3, т. 2, чл. 5, ал. 2, чл. 6, ал. 7и ал. 8;
НООСЛБГРЧМЛ – чл. 11
Относно: Данъчно и осигурително третиране на доход от договор за клинично изпитване на лекарства
Във връзка с поставено от Вас запитване, постъпило в Дирекция „ОУИ” … с вх. № ……./17.12.2010г., изразяваме следното:
Фактическа обстановка: Физическо лице работи по трудов договор като лекар в МБАЛ …….. Същото има регистрирана фирма ЕТ с основна дейност медицински прегледи. Лицето е самоосигуряващо се. На 11.11.2010г. е направена регистрация по ЗДДС по чл. 97а във връзка с клинично изпитване. През месец декември 2010г. по банков път е получена сумата по договора за клинично изпитване на лекарства.
Във връзка с гореизложеното са поставени следните въпроси:
1.Как следва да се обложи дохода от договора за клинично изпитване?
2.Следва ли да се посочи като доход от ЕТ в приложение № 2 и дължи ли се данък върху дохода в размер на 15% или облагането следва да се извърши по друг ред?
3.Следва ли да се правят изравнителни вноски по ДОО, ДЗПО и ЗЗО?
По първи и втори въпрос
Запитването не съдържа пълна информация относно изясняване статута на регистрирания едноличен търговец по смисъла на Закона за лечебните заведения. Също така в писмото не е посочено какви дейности има право да извършва ЕТ и между разрешените дейности включват ли се тези по клинични изпитвания на лекарства.
Към запитването е представен договор сключен между физическото лице доктор ……………., наречена „Изследовател” и чуждестранно лице, което е възложител. Съгласно договора Изследователят декларира, че е правоспособен лекар и притежава необходимите квалификации да извърши изпитването. Предметът на договора е изпитване на два различни лекарствени препарата при лечение на диабет. Същото ще бъде извършено върху 20 броя пациенти в центъра МБАЛ „…….”. Изследователят се задължава да проведе изпитването в съответствие с местния Закон за лекарствени продукти – Закон за лекарствените продукти в хуманната медицина /ЗЛПХМ/ и Правилата на добрата клинична практика.
Едноличният търговец като субект на търговското право е физическо лице, което се регистрира под определено наименование, за да има право да извършва търговска дейност. Съгласно чл. 56 от Търговския закон /ТЗ/ като едноличен търговец може да се регистрира всяко дееспособно местно физическо лице. В този смисъл едноличният търговец и физическото лице, което го представлява, не са различни данъчни субекти, тъй като те са с един и същ статут, но едноличният търговец с оглед естеството на дейността си и регистрацията по ТЗ е с по-разширена правоспособност.
Разпоредбата на чл. 36, ал. 2 от Закон за лечебните заведения /ЗЛЗ/ допуска лечебните заведения – индивидуална практика за първична медицинска помощ и индивидуална практика за специализирана медицинска помощда съществуват като еднолични търговци. Тъй като в писмото не е посочен видът на лечебното заведение приемаме, че едноличния търговец регистриран от Вас е вид от посочените индивидуални практики. Дейностите, които могат да извършват посочените лечебни заведения са посочени в съответните разпоредби на ЗЛЗ.
Провеждането на клинично изпитване на лекарства е регламентирано с разпоредбата на чл. 87 ал. 1 от Закона за лекарствените продукти в хуманната медицина. Съгласно съдържанието на тази норма, клинично изпитване може да се провежда в лечебни заведения за болнична помощ, центрове за психично здраве, центрове за кожно-венерически заболявания, комплексни онкологични центрове и диагностично-консултативни центрове, получили положителна акредитационна оценка за цялостна дейност и за дейностите, извършвани във функционално обособени структури на лечебното заведение, свързани с клиничното изпитване, съгласно ЗЛЗ.
Според легалното определение на понятието “клинично изпитване на лекарствен продукт“, дадено в § 1, т. 24 от ДР на ЗЛПХМ клинично изпитване е “ е всяко проучване при човека, предназначено да се открият или потвърдят клиничните, фармакологичните и/или други фармакодинамични ефекти на един или повече изпитвани лекарствени продукти, и/или да се определят нежеланите реакции към един или повече изпитвани лекарствени продукти, и/или да се изследва абсорбцията, разпределението, метаболизмът и екскрецията на един или повече изпитвани лекарствени продукти с цел да се установи тяхната безопасност и/или ефикасност.
Предвид посочените норми, информацията предоставена в запитването и съдържанието на договора изразяваме следното мнение относно данъчното облагане на получената сума във връзка с проведеното клинично изпитване:
Ако предприятието на едноличния търговец, в който се извършват медицински прегледи има право да извършва дейност по клинично изпитване на лекарства по смисъла на чл. 11 от ЗЛЗ и чл. 87, ал. 1 от ЗЛПХМ, доходът получен от възложителя през месец декември 2010г. представлява приход на предприятието на ЕТ. В този случай облагаемият доход е формираната по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ данъчна печалба и данъкът следва да се определи с данъчна ставка от 15% /чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ/.
Ако предприятието на едноличния търговец няма право да извършва дейност по клинично изпитване на лекарства по смисъла на ЗЛЗ и ЗЛПХМ и същото е извършено от физическото лице – доктор …….., доходът получен от възложителя през месец декември 2010г. представлява доход по чл. 29, т. 3 от ЗДДФЛ. Облагаемият доход от стопанска дейност се определя като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на25%. Годишната данъчна основа се определя по реда на чл. 30 от ЗДДФЛ и се попълва съответното приложение на годишната данъчна декларация по чл. 50от материалния закон.
По трети въпрос
Лицата, които упражняват трудова дейност като еднолични търговци, са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 във връзка с чл. 4, ал. 3, т. 2 от Кодекса за социално осигуряване /КСО/. Те внасят осигурителни вноски авансово през календарната година върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване /ЗБДОО/ за съответната година /чл. 6, ал. 7 от КСО/.
Окончателният размер на месечния осигурителен доход за тези лица се определя за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ, и не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд “Пенсии“ и за допълнително задължително пенсионно осигуряване в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или определения с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски. Когато с данъчната декларация за предходната година са декларирани доходи, получени за извършена дейност през минали години, или е определен с влязъл в сила ревизионен акт по ДОПК по-висок или по-нисък облагаем доход, лицето подава и коригираща справка за осигурителния доход за съответната година /чл. 6, ал. 8 от КСО – изм. – ДВ, бр. 99 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г./.
При изплащане на суми за работа без трудово правоотношение на самоосигуряващи се лица /лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО/, не се внасят осигурителни вноски от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението по договора /чл. 11 от Наредбата за общественно осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица/. Върху възнагражденията за работа без трудови правоотношения лицата сами внасят дължимите осигурителни вноски по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО като ги включват в Справката за определяне на окончателен размер на осигурителния доход към годишната данъчна декларация /ГДД/ по чл. 50 от ЗДДФЛ.
Предвид цитираните разпоредби и с оглед изразеното становище по първи и втори въпрос от запитването, на третия поставен въпрос, дали върху дохода, получен по договор за клинично изпитване на лекарства, се дължат изравнителни осигурителни вноски, отговаряме следното:
В случай, че доходът, получен по договор за клинично изпитване на лекарства, представлява приход на предприятието на едноличния търговец, същият участва при формиране на годишния осигурителен доход по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО като се включва в сумата на облагаемия доход, подлежащ на деклариране в Приложение № 2 – за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец към ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2010 г.
Ако сумата по договора не се третира като доход от стопанска дейност като едноличен търговец, а е доход от друга стопанска дейност по чл. 29, ал. 3 от ЗДДФЛ, то тогава следва да се декларира в Таблица 7 от Приложение № 3 – за доходи от друга стопанска дейност към ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, следователно също се взема предвид при определяне на окончателния размер на осигурителния доход съгласно чл. 6, ал. 8 от КСО.