данъчно третиране на доставка на услуга по складиране в аспект на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)

1000 София, бул. “Княз Дондуков” № 52 Телефон: (02) 98591 Факс: (02)9859 3099
.№ 92-00-519
Дата:14.06.2013 год.
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 25, ал. 4;
ЗДДС, чл. 82, ал. 2, т. 3.
Относно: данъчно третиране на доставка на услуга по складиране в аспект на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 92-00-519/26.04.2013 г. е изложена следната фактическа обстановка:
През 2012 г. за пети пореден път Държавен фонд “Земеделие”, съвместно с Български червен кръст реализира програма “Разпределение на храни от интервенционните запаси за най-нуждаещите се лица”, в която се раздават безплатно различни видове хранителни продукти на лица в неравностойно положение. Програмата се финансира от Европейския фонд за гарантиране на земеделието.
За изпълнението на план 2012 г. с Регламент (ЕС) 562/2011 на България е определен бюджет, отпуснат под формата на тонове интервенционен ечемик от Великобритания и Финландия.
По така отпуснатия бюджет Държавен фонд “Земеделие” е провел обществена поръчка, в резултат на която е сключил седем договора за доставка на хранителни продукти до складовете на Български червен кръст срещу предоставяне правото на доставчиците да изтеглят определено количество интервенционен ечемик от Финландия, респ. Великобритания.
Доставчиците по договорите за възлагане на обществена поръчка е следвало да изтеглят ечемика от интервенционните складове в срокове, определени в Регламент (ЕС) № 807/210: 70 % от предоставеното количество до първи юли на годината, в която се осъществява плана за благотворителност и остатъка от 30 % до първи септември на същата година. В посочените периоди разходите за съхранение на интервенционното зърно се възстановяват на държавата членка, предоставяща интервенционното зърно от Европейския фонд за гарантиране на земеделието. В случай, че горепосочените срокове не бъдат спазени, разходите за съхранение следва да се покрият от държавата членка, на която се предоставя интервенционното зърно.
При изпълнение на програмата за благотворителност на Европейската комисия за план 2012 г., три от фирмите, с които Държавен фонд “Земеделие” има сключени договори за възлагане на обществена поръчка, на които е предоставено правото да изтеглят ечемик от складове във Финландия не са спазили регламентираните срокове за изтегляне, с оглед на което се поражда задължение за заплащане на складови разходи към Финландската разплащателна агенция.
За допълнителните разходи, произтичащи от неспазването на сроковете за изтегляне, Финландската агенция е издала фактура към Държавен фонд “Земеделие”, в която не е начислен данък върху добавената стойност на основание чл. 44 от Директива 2006/112/ЕО.
Въпросите Ви по същество са какво е данъчното третиране на доставката на услугата по складиране в аспект на ЗДДС, кога е датата на възникване на данъчното събитие и изискуемостта на данъка върху добавената стойност, каква е данъчната основа на доставката, както и какъв е начина на документиране на доставката от получателя?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададените от Вас въпроси на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
Считаме, че мястото на изпълнение на услугата по складиране, на която Държавен фонд “Земеделие” е получател, е на територията на страната, по силата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Тази хипотеза би била налице, когато доставката би могла да се определи като доставка на услуга по съхранение на стоки: например, когато договорът/условията за съхранение е част от комплексна услуга, която освен складирането, включва и охрана, товарене, разтоварване, и др., определени с обща цена, поемане на риска при съхранението от страна на складодържателя, осигуряване на достъп до складираната стока само в присъствието на складодържателя.
Съгласно чл. 82, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги – когато получателят е данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6. По силата на цитираната норма Държавен фонд “Земеделие” би бил лице-платец на данъка и за същия би възникнало задължение да го начисли с протокол по чл. 117 от ЗДДС. Предвид обстоятелството, че услугата по складиране има характер на доставка с непрекъснато изпълнение, датата на данъчното събитие съгласно чл. 25, ал. 4 от ЗДДС е датата, на която плащането е станало дължимо. Данъчната основа на доставката се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, съгласно чл. 26, ал. 2 от ЗДДС. В аспект на изложеното в запитването Ви, сумата, фактурирана от Финландската агенция за складовите разходи, би представлявала данъчната основа, върху която следва да начислите данък съгласно чл. 67, ал. 1, във връзка с чл. 66 от ЗДДС.
За пълнота на изложението ще посочим, че в случай, че договорът със складодържателя може да се определи като наем на складова площ, който включва изключително право на ползване на определени складови площи, рискът от погиване на стоката е на възложителя/наемателя, същият има достъп до стоката и в отсъствие на складодържателя, следва да се приеме, че намира приложение нормата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, съгласно която мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот, с който услугата е свързана. Т.е., в случая би следвало да се приеме, че мястото на изпълнение на доставката е във Финландия.
ИЗПЪЛНИТЕЛЕНДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ
/БОЙКО АТАНСОВ/