Данъчно третиране по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и прилагане на осигурителното законодателство.

1_ИТ-00-100/18.11.2016
ЗКПО, чл. 11
ЗКПО, чл. 204, ал. 1,т. 2
ЗДДФЛ, чл. 24, ал. 2, т. 9
КСО, чл. 6, ал. 2 и ал. 3

ОТНОСНО: Данъчно третиране по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) и прилагане на осигурителното законодателство.
Училище заплаща на външно дружество-превозвач транспортните разходи за пътуване от местоживеене до месторабота на своите служители – учители. За този разход училището получава финансиране отсъгласно закона за бюджета за съответната година и се разплаща с превозвача. На база карти за пътуване на служителите всеки месец на училището се издава фактура от превозвача.
Във връзка с гореизложеното поставяте следните въпроси:
1. Следва ли този разход да се третира като социален и дължи ли се данък по чл. 204 от ЗКПО?
2. Ако пътуването на служители на училището от местоживеене до месторабота се извършва с личен автомобил и сумата за пътни разходи се изплаща към заплатата за съответния месец, след като се начисли във ведомостта за съответния месец подлежи ли на облагане по ЗДДФЛ?
3. Дължат ли се осигурителни вноски съгласно действащото законодателство?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, изразяваме следното принципно становище:
Правото да се възстановят част от извършените от лицата от педагогическия персонал разходи за транспорт от местоживеенето до местоработата в друго населено място и обратно е уредено с чл. 40в от Закона за народната просвета (в сила до 31.07.2016 г.). На основание същата разпоредба, условията и редът за възстановяване на тези разходи се определят с Наредба №1 от 23 май 2014 г. за условията и реда за възстановяване на част от транспортните разходи на педагогическия персонал в детските градини, училищата и обслужващите звена. Наредбата се издава от министъра на образованието и науката, съгласувано с министър на финансите.
С чл. 2 от Наредба №1 от 23 май 2014 г. се определя кои лица се считат за педагогически персонал за целите на наредбата и това са лицата, заемащи длъжностите: директор, помощник-директори по учебната дейност, по учебно-производствената дейност и по спортна подготовка, ръководител на компютърен кабинет, ръководител на филиал в междуучилищен център за трудово-политехническо обучение, учителските и възпитателските длъжности, логопед, психолог, педагогически съветник, корепетитор, хореограф, педагог, ресурсен учител. Посочените лица имат право на възстановяване на част от извършените разходи за транспорт, когато работят по трудово правоотношение и местоживеенето и местоработата им са в различни населени места.
Също така с Постановление №380 от 29 декември 2015 г. за изпълнението на държавния бюджет на Република България за 2016 г. е уредено, че бюджетните организации могат да извършват разходи в полза на работниците и служителите за пътуване, включително от местоживеенето до местоработата и обратно, когато те се намират в различни населени места – за лица със специалност и квалификация, изискващи се за съответната длъжност (чл. 43, ал. 1, т. 2 от ПМС №380 от 29.12.2015 г.). В разпоредбата на чл. 43, ал. 3 от същото ПМС изрично е посочено, че тези разходи се извършват в рамките на средствата по бюджетите, не се считат за социални и се отчитат като разходи за съответната дейност въз основа на документи, удостоверяващи извършването им (фактури, билети и абонаментни карти).
По първи и втори въпрос:
От гореизложеното става ясно, че тези разходи се извършват на основание, предвидено в нормативен акт – чл. 40в от Закона за народната просвета (в сила до 31.07.2016 г.), чл. 3, ал. 1 и 2 от Наредба № 1 от 23 май 2014 г., както и чл. 43, ал. 1, т. 2 и ал. 2 от ПМС № 380 от 29.12.2015 г. С посочените разпоредби се предоставят права на физическите лица, което кореспондира с вменяване на съответстващо на тези права задължение за предприятието – работодател. В този смисъл въпросните разходи попадат в обхвата на чл. 11 от ЗКПО, съгласно който разходите, определени като задължителни с нормативен акт, се признават за данъчни цели и не се облагат с данък върху разходите, освен когато в този закон е предвидено друго.
Следователно, разходите за възстановяване на част от извършените от лицата от педагогическия персонал разходи за транспорт от местоживеенето до местоработата в друго населено място и обратно не попадат в обсега на чл. 204, ал. 1,т. 2 от ЗКПО.
Разпоредбата на чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ регламентира, че в облагаемия доход от трудови правоотношения не се включват разходите за транспорт от местоживеенето да местоработата за сметка на работодателя, които не подлежат на облагане съгласно ЗКПО. Доколкото посочените разходи не се облагат по реда на ЗКПО, то същите на основание чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ не следва да се включват в облагаемия доход от трудови правоотношения на физическите лица.
Следва да имате предвид, че в чл. 43, ал.3 от ПМС № 380 от 29.12.2015 г. изрично е посочено, че разходите в полза на работниците и служителите за пътуване не са социални и следва да се отчитат като разходи за съответната дейност въз основа на документите, удостоверяващи извършването им (фактури, билети и абонаментни карти).
По трети въпрос:
Съгласно чл. 6, ал. 2 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислени и други доходи от трудова дейност. За работниците и служителите осигурителните вноски се дължат върху получените, включително начислените и неизплатени брутни месечни възнаграждения или неначислените месечни възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по основни икономически дейности и квалификационни групи професии и върху не повече от максималния месечен размер на осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (чл. 6, ал. 3 от КСО). Когато не е определен минимален осигурителен доход – не по-малко от минималната месечна работна заплата за страната. Минималният осигуритилин доход не се прилага за работниците и служителите в бюджетните предприятия по смисъла на § 1, т. 1 от допълнителните разпоредби на Закона за счетоводството. Разпоредбите на КСО по отношение на елементите на осигурителния доход са доразвити в Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).
С разпоредбата на чл. 3 от Наредбата за структурата и организацията на работна заплата е определено от какво се състои брутната работна заплата. Тя се състои от: основна работна заплата, определена съгласно действащата нормативна уредба и прилаганата система на заплащане на труда; допълнителни трудови възнаграждения, определени в Кодекса на труда, в наредбата, в друг нормативен акт или в колективен трудов договор; други трудови възнаграждения, определени в нормативен акт или в индивидуален трудов договор. По отношение на брутната работна заплата на педагогическия персонал приложима е Наредба №1 от 04.01.2010 г. за работните заплати на персонала в звената от системата на народната просвета. Съгласно тази наредба брутната работна заплата се състои от: основна работна заплата, допълнителни трудови възнаграждения и други трудови възнаграждения (чл. 2 от Наредба №1 от 04.01.2010 г.).
В разпоредбата на чл. 1, ал. 8 от НЕВДПОВ изчерпателно се изброяват доходите върху които не се изчисляват и внасят осигурителни вноски. Възстановените на лицата от педагогическия персонал разходи за транспорт от местоживеенето до местоработата в друго населено място и обратно не са изрично упоменати в чл. 1, ал. 8 от НЕВДПОВ като доходи, върху които не се начисляват и внасят осигурителни вноски. Следователно, тези възстановени разходи са част от осигурителния доход по смисъла на КСО. Както е посочено, въпросните разходи, възстановени от бюджетната организация по реда на Наредба №1 от 23 май 2014 г., не са социални разходи и не се отчитат като такива предвид чл. 43, ал. 3 от ПМС №380 от 29.12.2015 г. Следователно те не попадат в обхвата на чл.6, ал. 12 от КСО, съответно чл. 2, ал. 1 отНЕВДПОВ, където се уреждат задължителни осигурителни вноски върху стойността на средствата и сумите, изплатени или начислени и неизплатени за сметка на социални разходи.
С оглед изложеното върху възстановената част от транспортните разходи на педагогическия персонал за транспорт от местоживеенето да местоработата в друго населено място и обратно се дължат предвидените в КСО и ЗЗО задължителни осигурителни вноски.