.№94-М-539
Дата:19.12.2012 год.
ЗДДС, чл. 3, ал. 1;
ЗДДС, чл. 3, ал. 5;
ЗДДС, чл. 3, ал. 6;
ЗДДС, чл. 21, ал. 1;
ЗДДС, чл. 21, ал. 2;
ЗДДС, чл. 21, ал. 4, т. 1;
ЗДДС, чл. 97а, ал. 2.
Относно: данъчно третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на извършени доставки на услуги по консултантски договор с фирма от ЕС (Ирландия), свързани с дейността на фирмата в Република Турция
Във Ваше писмо, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № 94-М-539/09.10.2012 г. е посочено, че Ви предстои сключване на консултантски договор с фирма от ЕС (Ирландия). Във връзка с договора ще оказвате консултантски услуги, свързани с дейността на фирмата в Република Турция както по отношение на сключени договори, които се изпълняват в Турция, така и по отношение на изготвяне на оферти за нови договори, които също ще се изпълняват в Турция. Сочи се още, че фирмата от Ирландия, с която ще сключите договора, има регистриран клон в Анкара, Турция. Местоработата Ви ще е както на място в Турция, така и от България. Заплащането ще е от Ирландия на база отработен месец с одобрена времева справка.
Поставени са следните въпроси:
1.Услугите изцяло ли са с място на изпълнение в Турция и следва ли да се регистрирате по ЗДДС на основание чл.97а, ал.2?
2.Как следва да се докаже, при необходимост, че дейността Ви е изцяло свързана с дейността на клона на ирландската фирма в Турция?
Фактическата обстановка, описана в запитването Ви е непълна и не дава възможност за изразяване на становище относно данъчното третиране на конкретната, извършвана от Вас дейност. Независимо, че към запитването е приложено копие от проекта на договор, липсват достатъчно данни както за преценка статута на доставчика и местоположението на получателя по доставката, така и данни относно характера на услугата. Поради това, съобразявайки относимата нормативна уредба, по зададения от Вас въпрос на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за националната агенция за приходите изразявам само принципно становище:
На основание чл.97а, ал.2 от закона на регистрация по същия подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДС, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 от същия закон с място на изпълнение на територията на друга държава членка.
В тази връзка по отношение определяне на статута на доставчика като данъчно задължено или данъчно незадължено лице следва да имате предвид, че съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Ал. 2 от цитирания член на закона определя като независима икономическа дейност дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското стопанство, както и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Изречение второ на същата разпоредба разширява кръга на независимата икономическа дейност, като постановява, че такава дейност “е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение”. Изрично като дейност, която не представлява независима икономическа дейност, в чл. 3, ал. 3 от ЗДДС е посочена дейността, осъществявана от физически лица по трудово правоотношение или по правоотношение, приравнено на трудово, както и уредената в закон дейност на физическите лица, които не са еднолични търговци, по управление и контрол на юридически лица. Нормата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС кореспондира с тази на чл. 4, ал. 4 от Шеста Директива, понастоящем чл. 10 от Директива 2006/112/ЕО. Съгласно разпоредбата, условието в чл. 9, пар. 1 (от Директива 2006/112/ЕО), че икономическата дейност се извършва “независимо”, изключва наетите и други лица от обхвата на ДДС, дотолкова, доколкото те са обвързани с работодател по договор за работа или с някакви други юридически връзки, създаващи взаимоотношение на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя. При изследване на „независимостта” на една дейност се поставят въпросите дали лицето извършва дейността си за своя собствена сметка и на своя лична отговорност, а също и дали е подчинено на работодател. Съдът на Европейския съюз също приема, че критериите за това кога една дейност е независима са дали с оглед на начина на извършване на дейността, възнаграждението и най-вече на отговорността и риска за дейността, лицето действа независимо (решения по дела С-202/90 и С-355/06). По принцип критериите за зависимост се свързват с начина на осъществяване на дейността (дали лицето само организира дейността си или не и дали то е организационно свободно), възнаграждението и особено рискът от извършване на дейността – дали носи риска от дейността си и отговаря за задълженията си, поети към доставчици и клиенти при изпълнение на професионална дейност, или този риск се носи от организацията, в която работи.
За изясняване характера на дейността, в зависимост от взаимоотношенията между дружеството в Ирландия (страна по приложения проект на договор) и клона на същото в Турция, могат да се вземат предвид и насоките, дадени в указание на изпълнителния директор на НАП, № 24-00-9/18.04.2008 г. относно данъчното облагане и задължителното осигуряване при т. нар. договори за осигуряване на персонал.
Дефиниция на понятието „лице, установено на територията на страната” е дадена с §1, т.11 от ДР на ЗДДС. Следва да се имат предвид също дефиницията на §1, т.10 от ДР на ЗДДС за “постоянен обект“ и практиката на СЕС (С-168/84, С-190/95, С-231/94, С-260/95), съгласно която за да бъде определен като постоянен,конкретен обект следва да отговаря на определени изисквания за минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, необходими за целите на предоставяне на услуги.
Относно мястото на изпълнение на доставката следва да се преценят характера на услугата и местоположението на получателя на доставката. Основното правило за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга е разписано в чл.21, ал.1 и 2 от ЗДДС (чл.44 и чл.45 от Директива 2006/112/ЕО от 28 ноември 2006 година на Съвета относно общата система на данъка върху добавената стойност – Директивата за ДДС) като водещ критерии при него е статута на получателя по доставката. Съществуват обаче специфични случаи, за които са разписани специални правила. Така например, ако извършваната услуга е свързана с недвижим имот, то приложение ще намери чл.21, ал.4, т.1 от ЗДДС (чл.47 от Директивата за ДДС) и мястото на изпълнение на тази доставка ще е мястото, където се намира недвижимия имот. Ако характерът на извършваната услуга или друго обстоятелство не обуславят прилагането на специално правило, то когато получателят по доставката е данъчно задължено лице мястото на изпълнение се определя по реда на чл.21, ал.2 от ЗДДС (чл.44 на директивата). Съгласно разпоредбата, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя. При определяне местоположението на получателя по доставка на услуга трябва да се съблюдават критериите, посочени в подраздел 3 „Местоположение на получателя” на Глава V, раздел 4 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност.
Когато от гореизложените обстоятелства се установи, че физическото лице, в рамките на независима икономическа дейност, предоставя услуги на данъчно задължено лице, установено на територията на държава членка, за физическото лице ще са налице основания за регистрация по чл.97а, ал.2 от ЗДДС. Ако положеният от физическото лице труд в полза на дружеството от Ирландия се извършва по трудово правоотношение, както и ако дейността попада в обхвата на независимата икономическа дейност, но услугата е за постоянен обект на територията на трета страна, то няма да възникне задължение за регистрация на лицето във връзка с извършваната услуга.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА
НАЦИОНАЛНАТА АГЕНЦИЯ ЗА
ПРИХОДИТЕ:
/С.МАРКОВ/